Verwaltungsgericht München Urteil, 20. März 2014 - 10 K 13.1970

I.

Die Klage wird abgewiesen.

II.

Der Kläger hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

III.

Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar.

Der Kläger darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des vollstreckbaren Betrags abwenden, wenn nicht die Beklagte vorher Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Der Kläger wendet sich gegen einen Zweitwohnungsteuerbescheid.

Die Beklagte erhebt eine Zweitwohnungsteuer aufgrund ihrer Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungsteuer vom ... Dezember 2006 (Zweitwohnungsteuersatzung - ZwStS -).

Der in ... mit Hauptwohnsitz gemeldete Kläger ist seit dem Jahr 2003 Eigentümer der Wohnung ...-str. 44 Rgb. in ... Bis zum 15. Januar 2009 war zugunsten der Eltern des Klägers ein Nießbrauchsrecht an o. g. Wohnung eingetragen. Die Wohnung wird zum Teil als Anwaltskanzlei, zum Teil zu Wohnzwecken genutzt.

Mit Schreiben vom 14. Januar 2011 hat der Vater des Klägers erklärt, dass seit Löschung des Nießbrauchsrechts keine vertragliche Vereinbarung mit dem Kläger bestehe und die Wohnung unentgeltlich an dessen Eltern überlassen werde.

Mit Schreiben vom 10. März 2011 erklärte der Kläger unter Rücksendung der unausgefüllten Zweitwohnungsteuererklärung, nicht Inhaber der o. g. Nebenwohnung zu sein, da diese an seinen Vater vermietet sei, damit dieser in der Wohnung eine Rechtsanwaltskanzlei betreiben könne und dass als Miete die Neben- und Verbrauchskosten zu zahlen seien. Mit Schreiben vom 4. April 2011 legte der Kläger den mit seinem Vater zum 1. Januar 2009 mündlich abgeschlossenen und am 29. März 2011 schriftlich bestätigten Mietvertrag vor, aus dem hervorgeht, dass als Mietzins die Zahlung der Neben- und Verbrauchskosten zu entrichten ist.

Mit Schreiben vom 18. April 2011 wies die Beklagte darauf hin, dass der Mietvertrag nicht den Anforderungen einer steuerlichen Anerkennung von Verträgen zwischen Familienangehörigen genüge, da er einem Fremdvergleich nicht standhalte.

Mit Bescheid vom ... März 2012 veranlagte die Beklagte den Kläger für den Zeitraum von Februar 2009 bis einschließlich Dezember 2012 unter Zugrundelegung einer Wohnfläche von 105 m2 zur Zweitwohnungsteuer in Höhe von insgesamt 4.688,- Euro. Des Weiteren wurde festgesetzt, dass die für das Jahr 2012 festgesetzte Steuer in Höhe von 1.197,- Euro auch für die Folgejahre gilt.

Hiergegen legte der Kläger mit Schreiben vom 29. März 2012 Widerspruch ein. Nach entsprechendem Hinweis der Widerspruchsbehörde auf die vorliegende Mischnutzung half die Beklagte dem Widerspruch teilweise ab. Unter Zugrundelegung einer Wohnfläche von nur mehr 45 m2 veranlagte die Beklagte den Kläger mit Teilabhilfebescheid vom ... Februar 2013 zur Zweitwohnungsteuer für den Zeitraum 1. Februar bis 31. Dezember 2009 in Höhe von 470 Euro und für die Jahre 2010 bis 2013 in Höhe von jeweils 513 Euro. Es wurde festgesetzt, dass die für das Jahr 2013 festgesetzte Steuer in Höhe von 513 Euro auch für die Folgejahre gilt.

Mit Widerspruchsbescheid der Regierung ... vom ... April 2013 wurde der Widerspruch gegen den Zweitwohnungsbescheid vom ... März 2012 in der Gestalt des Abhilfebescheids vom ... Februar 2013 zurückgewiesen.

Mit Schriftsatz seines Bevollmächtigten vom 30. April 2013, bei Gericht am 3. Mai 2013 eingegangen, hat der Kläger Klage zum Verwaltungsgericht München erhoben und beantragt,

den Abgabenbescheid vom ... März 2012 über Zweitwohnungsteuer in der Gestalt des Änderungsbescheids vom ... Februar 2013 und des Widerspruchsbescheids der Regierung ... aufzuheben.

Zur Begründung wurde ausgeführt, dass gemäß § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStS Wohnungen, die verheiratete und nicht dauernd getrennt lebende Personen aus beruflichen Gründen im Gebiet der Beklagten innehaben, wenn sich die Hauptwohnung der Eheleute außerhalb des Gebiets der Beklagten befinde, nicht als Zweitwohnungen gelten. Dies sei hier gegeben. Der Vater des Klägers habe Kanzleiräume in der ...-straße 44 mit angeschlossenen Wohnräumen neben seiner Hauptwohnung in ... nur dazu inne, um seiner beruflichen Tätigkeit als Rechtsanwalt nachzugehen. Mithin handele es sich bereits nach der Legaldefinition um keine Zweitwohnung. Allein diese Auslegung entspreche auch den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts. Auf die Frage, ob der Mietvertrag einem Drittvergleich standhalte, komme es danach nicht mehr an. Im Übrigen gehe die Rechtsauffassung fehl, wonach dem Mietvertrag steuerlich die Anerkennung zu versagen sei. Dass der Mietvertrag ertragsteuerlich keine Rolle spiele, ergebe sich bereits daraus, dass der Kläger an seinen Vater ohne Gewinnerzielungsabsicht vermiete. Dies ändere aber nichts an der zivilrechtlichen Wirksamkeit des Mietvertrages. Aufgrund des zivilrechtlich wirksamen Mietvertrages sei der Kläger von der Nutzung der Wohnung ausgeschlossen.

Mit Schriftsatz vom 6. Juni 2013 hat die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, dass der Ausnahmetatbestand des § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStS nicht vorliege. Aufgrund der Tatsache, dass der Vater des Klägers die Zweitwohnung aus beruflichen Gründen nutze, liege beim Kläger keine melderechtliche Zwangslage vor, die sich nachteilig zulasten des Klägers auswirke. Der Kläger könne sich hierauf nur berufen, wenn er selbst als Inhaber der Zweitwohnung diese aus beruflichen Gründen nutzen würde.

Die Hauptwohnung des Klägers befinde sich in ... Darüber hinaus habe er seit Löschung des Nießbrauchsrechts grundsätzlich das Verfügungsrecht über die Wohnung in der ...-straße 44 Rgb. Damit sei er grundsätzlich zweitwohnungsteuerpflichtig. Auf die tatsächliche Nutzung komme es nicht an. Die Mischnutzung sei mit Änderungsbescheid vom ... Februar 2013 berücksichtigt worden. Die Verfügungsbefugnis sei nicht durch Mietvertrag an seinen Vater übertragen worden. Voraussetzung der steuerlichen Anerkennung einer vertraglichen Vereinbarung zwischen Angehörigen sei neben der zivilrechtlichen Wirksamkeit u. a. auch, ob die Gestaltung der Vereinbarung dem zwischen Fremden Üblichen entspreche. Der mit dem Vater des Klägers abgeschlossene Mietvertrag wäre in dieser Form mit einem fremden Dritten niemals abgeschlossen worden. Die monatlichen Wohngeldzahlungen könnten nicht als üblicherweise vertraglich vereinbarter Mietzins betrachtet werden. Zudem stehe diese schriftliche Vereinbarung im Widerspruch zum Vortrag des Vaters des Klägers im Schreiben vom 14. Januar 2011. Insofern bestünden Zweifel, ob es sich bei dem vorgelegten Mietvertrag überhaupt um eine wirksame Vereinbarung oder vielmehr um ein Scheingeschäft handele. Die unentgeltliche Überlassung spreche auch gegen eine dauerhaft erwerbsorientierte Vermietungsabsicht.

In der mündlichen Verhandlung am 12. März 2014 erklärte der Klägervertreter, dass der Tatbestand des überwiegenden Nutzens nicht im Ausnahmetatbestand des § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStS normiert worden sei und stellte für den Fall der Klageabweisung folgenden bedingten Beweisantrag:

„Die klägerische Behauptung, dass vor dem 1. Februar 2006 die „überwiegende Nutzung“ von berufsbedingten Zweitwohnungen nicht zum Besprechungsgegenstand mit dem Ziel gemacht wurde, diese zu normieren, wird bewiesen durch Beiziehung der Entstehungsakte der Zweitwohnungsteuer vom 26. Januar 2006.“

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf den Inhalt der Gerichts- und Behördenakte Bezug genommen.

Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Zweitwohnungsteuerbescheid der Beklagten vom ... März 2012 in der Form des Änderungsbescheids vom ... Februar 2013 und des Widerspruchsbescheids vom ... April 2013 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO -).

1. Rechtsgrundlage für die Steuererhebung durch die Beklagte ist die Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungsteuer in der ... ... vom ... Dezember 2006. Hinsichtlich der Gültigkeit der Zweitwohnungsteuersatzung (ZwStS) bestehen weder Bedenken noch wurden Einwände vorgetragen. Der Bayerische Verwaltungsgerichtshof und das Bundesverfassungsgericht haben diese in mehreren Entscheidungen nicht beanstandet (BayVGH, B. v. 17.3.2009 - 4 CS 09.25 - juris; B. v. 15.10.2009 - 4 ZB 09.521 - juris; B. v. 28.9.2009 - 4 ZB 09.923 - juris; BVerfG, B. v. 17.2.2010 - 1 BvR 2664/09 - BayVBl 2010, 535 ff.).

2. Der Kläger ist auf der Grundlage der Zweitwohnungsteuersatzung der Beklagten zu Recht zur Zweitwohnungsteuer herangezogen worden.

a) Bei den von den Eltern des Klägers auch für Wohnzwecke genutzten Räumlichkeiten in der ...-str. 44 in ... handelt es sich um eine Wohnung im Sinne der Zweitwohnungsteuersatzung. Nach § 2 Abs. 1 ZwStS ist Wohnung jeder umschlossene Raum, der zum Wohnen oder Schlafen benutzt werden kann. Dies ist vorliegend der Fall.

b) Die Wohnung in der ...-str. 44 ist auch als Zweitwohnung des Klägers im Sinne des § 2 Abs. 2 ZwStS einzustufen. Zweitwohnung ist nach § 2 Abs. 2 Satz 2 ZwStS jede Wohnung im Stadtgebiet der Beklagten, die eine Person, die in einem anderen Gebäude ihre Hauptwohnung hat, zu ihrer persönlichen Lebensführung oder der ihrer Familienangehörigen innehat. Der Kläger hat die Wohnung (...-str. 44) im Stadtgebiet der Beklagten seit Februar 2009 neben seiner Hauptwohnung ...-str. 11 in ... inne.

Für das Merkmal des Innehabens kommt es auf die tatsächliche Verfügungsmacht und die rechtliche Verfügungsbefugnis an. Ausreichend ist, dass die Wohnung für den Zweck der Selbstnutzung oder Nutzung für Familienangehörige bereitgehalten wird. Auf ein tatsächliches Bewohnen kommt es nicht an (BayVGH, U. v. 10.12.2008 - 4 BV 07.1980 - juris Rn. 20).

Der Kläger ist Eigentümer der Wohnung in der ...-str. 44 im Stadtgebiet der Beklagten. Ihm steht damit das aus der Eigentümerstellung herrührende Verfügungs- und Nutzungsrecht zu, ohne dass dieses Recht seit Februar 2009 dinglich, etwa durch Bestellung eines Nießbrauchsrechts, beschränkt oder ausgeschlossen wäre. Das Nießbrauchrecht zugunsten der Eltern des Klägers wurde im Januar 2009 gelöscht. Der Umstand, dass der Kläger selbst während des Veranlagungszeitraums die Wohnung nicht bewohnte, ist nicht geeignet, das Merkmal des Innehabens der Wohnung durch den Kläger zu verneinen. Denn der Kläger hat von seinem aus der Eigentümerstellung herrührenden Verfügungs- und Nutzungsrecht seit Februar 2009 vorliegend in der Weise Gebrauch gemacht, dass er die Wohnung seinen Eltern jedenfalls auch zu deren persönlicher Lebensführung überlassen hat. Die Nutzung durch Familienangehörige zu deren persönlicher Lebensführung ist für das Innehaben einer Wohnung im Sinne von § 2 Abs. 2 Satz 2 ZwStS aber ausreichend.

Auf die Frage, ob der Kläger seinen Familienangehörigen die Wohnung rein tatsächlich oder aufgrund einer schuldrechtlichen vertraglichen Vereinbarung unentgeltlich überlassen hat, kommt es nicht an. Denn auch durch eine vertragliche Vereinbarung zur unentgeltlichen Überlassung hätte sich der Kläger seiner Verfügungsmacht nicht in zweitwohnungsteuerrechtlich erheblicher Weise begeben:

Grundsätzlich dürfen zwar auch Angehörige ihre Rechtsverhältnisse untereinander in einer für sie steuerlich möglichst günstigen Weise regeln. Die steuerliche Anerkennung von Vertragsvereinbarungen setzt aber eine ernsthafte, klare und eindeutige Vereinbarung voraus, die vor Beginn des Leistungsaustausches in rechtswirksamer Weise abgeschlossen wurde und entsprechend des Vereinbarten auch durchgeführt wird. Sowohl die Gestaltung als auch die Durchführung müssen dem zwischen Fremden Üblichen entsprechen (BFH, U. v. 31.7.2007 - IX R 8/07 - BHF/NV 2008, 350 unter Hinweis auf § 85, § 88 AO). Dieser sogenannte Fremdvergleich findet auch im Rahmen der Besteuerung nach der Zweitwohnungsteuersatzung Anwendung (BayVGH, U. v. 5.8.2011 - 4 BV 10.1509 - juris Rn. 21).

Diesen Kriterien werden vertragliche Vereinbarungen, die eine unentgeltliche Überlassung ohne Gegenleistung vorsehen, nicht gerecht. Sie halten insbesondere einem Fremdvergleich nicht stand, da die Überlassung einer Wohnung an einen fremden Dritten ohne Vereinbarung eines Mietzinses unüblich wäre. Derartige vertragliche Vereinbarungen schließen daher das Verfügungs- und Nutzungsrecht nicht in zweitwohnungsteuerrechtlich erheblicher Weise aus.

Anders wäre der Fall nur dann zu beurteilen, wenn der Kläger die Wohnung als reine Kapitalanlage vorgehalten hätte. Nach ständiger Rechtsprechung (vgl. BVerwG, U. v. 10.10.1995 - 8 C 40/93 - BVerwGE 99, 303) darf nur der konsumtive Aufwand Gegenstand der Besteuerung sein. Deshalb scheiden solche Zweitwohnungen als Gegenstand einer örtlichen Aufwandsteuer aus, die diesen Zwecken nicht dienen, sondern von ihrem Inhaber als reine Geld- oder Vermögensanlage in der Form des Immobilienbesitzes - also ausschließlich zur Einkommenserzielung - gehalten werden. Vorliegend hat der Kläger jedoch die Wohnung unentgeltlich einem Familienangehörigen überlassen und damit gerade konsumtiven Aufwand getrieben. Die Wohnung diente somit nicht der Einkommenserzielung.

c) Ob nach zivilrechtlichen Grundsätzen in Fällen einer gemischten Nutzung, bei der Räume teilweise zu geschäftlichen und teilweise zu Wohnzwecken genutzt werden, die überwiegende Nutzungsart für das anzuwendende Rechtsregime maßgeblich ist, hat im Rahmen der öffentlich-rechtlichen Legaldefinition des § 2 ZwStS keine Bedeutung (vgl. BayVGH, B. v. 18.2.2014 - 4 ZB 13.2515). Der Tatsache, dass die Wohnung beruflichen Zwecken wie auch der persönlichen Lebensführung der Eltern des Klägers dient, hat die Beklagte dadurch Rechnung getragen, dass sie als Bemessungsgrundlage für die Steuererhebung gem. § 4 Abs. 3 ZwStS nicht die auf die Gesamtwohnung entfallende ortsübliche Miete angesetzt hat, sondern zugunsten des Klägers nur den Anteil für die persönliche Wohnnutzung der Eltern. Dass dieser Anteil (ca. 42,6%) über das tatsächliche Ausmaß der Wohnnutzung hinausginge, wurde nicht geltend gemacht.

d) Auch § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStS steht der Veranlagung des Klägers zur Zweitwohnungsteuer nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift gelten Wohnungen, die verheiratete und nicht dauernd getrennt lebende Personen aus beruflichen Gründen in der ... innehaben, wenn sich die Hauptwohnung der Eheleute außerhalb der ... befindet, nicht als Zweitwohnungen. Zwar geht der Vater des Klägers, der verheiratet ist und seine eheliche Hauptwohnung in ... hat, in der Wohnung des Klägers zum Teil auch einer beruflichen Tätigkeit nach. Dieser hat die Wohnung jedoch nicht inne. Der Tatbestand des § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStG müsste vielmehr in der Person des Klägers als Wohnungsinhaber und damit grds. Zweitwohnungsteuerpflichtigem erfüllt sein, d. h. der Kläger selbst müsste seine Wohnung in ... aus beruflichen Gründen (überwiegend) nutzen.

§ 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStS trägt der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (B. v. 11.10.2005 - 1 BvR 1232/00, 1 BvR 2627/03 - juris) Rechnung, nach der Ehegatten nicht durch die melderechtliche Zwangslage nach § 12 Abs. 2 Satz 2 Melderechtsrahmengesetz -MRRG- i. V. m. Art. 15 Abs. 2 Satz 2 Meldegesetz -MeldeG- benachteiligt werden dürfen. Danach ist gemeinsame Hauptwohnung eines verheirateten oder eine Lebenspartnerschaft führenden Einwohners, der nicht dauernd getrennt von seiner Familie oder seinem Lebenspartner lebt, die vorwiegend benutzte Wohnung der Familie oder der Lebenspartner. Während somit für einen unverheirateten Einwohner, der außerhalb ... lebt, die (beruflich) vorwiegend genutzte Wohnung in ... nach § 12 Abs. 2 Satz 1 MRRG i. V. m. Art. 15 Abs. 2 Satz 1 MeldeG Hauptwohnung und damit nicht zweitwohnungsteuerpflichtig ist, wäre ein verheirateter Einwohner in exakt derselben Situation zweitwohnungsteuerpflichtig, da für diesen die Hauptwohnung aufgrund von § 12 Abs. 2 Satz 2 MRRG i. V. m. Art. 15 Abs. 2 Satz 2 MeldeG außerhalb... läge. Diese Ungleichbehandlung soll § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStS vermeiden.

Allerdings entsteht diese melderechtliche Zwangslage nur bei einer überwiegenden Nutzung von berufsbedingten Zweitwohnungen, da anderenfalls auch für einen unverheirateten Einwohner die berufsbedingte Zweitwohnung nach § 12 Abs. 2 Satz 1 MRRG i. V. m. Art. 15 Abs. 2 Satz 1 MeldeG nie Hauptwohnung sein kann. Das Merkmal der „überwiegenden Nutzung“ ist daher in den Tatbestand des § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStG hineinzulesen. Im vorliegenden Fall nutzt der Kläger, der die Zweitwohnung in ... vorliegend innehat (s. o.), diese jedoch in keiner Weise berufsbedingt. Der Ausnahmetatbestand des § 2 Abs. 3 Nr. 3 ZwStG ist daher allein deshalb schon nicht einschlägig. Auf die im hilfsweisen Beweisantrag des Klägers unter Beweis gestellte Behauptung, dass die überwiegende Nutzung von berufsbedingten Zweitwohnungen nicht zum Besprechungsgegenstand mit dem Ziel gemacht worden seien, diese zu normieren, kommt es daher nicht an. Dem diesbzgl. Beweisantrag des Klägers musste deshalb nicht gefolgt werden.

e) Die Steuer ist auch der Höhe nach gegenüber dem Kläger als Schuldner richtig festgesetzt worden (§§ 3 bis 6 ZwStS). Einwände wurden diesbezüglich seitens des Klägers auch nicht vorgebracht. Insbesondere wurde der Kläger nur in dem Umfang zur Zweitwohnungsteuer herangezogen, der der Nutzung der Wohnung durch seine Eltern zur persönlichen Lebensführung entspricht.

3. Damit ist die Klage mit der Kostenfolge nach § 154 Abs. 1 VwGO abzuweisen. Die vorläufige Vollstreckbarkeit der Kostenentscheidung folgt aus § 167 VwGO, § 708 Nr. 11, § 711 ZPO.