Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 24. Aug. 2017 - 6 K 1418/14
Gericht
Tenor
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.
III. Die Revision wird zugelassen.
Tatbestand
- 1
Streitig ist, ob eine Vereinbarung über die nachträgliche Änderung der Tantieme wegen eines Verlustrücktrags steuerliche Wirkung hat.
- 2
Die Kläger sind zusammen veranlagte Eheleute.
- 3
Der Kläger war im Streitjahr 2009 Anteilseigner zu 51% und Geschäftsführer der am 01.06.1995 gegründeten A GmbH mit Sitz in P. Weiterer Anteilseigner mit 49% und ebenfalls Geschäftsführer der A GmbH war der Bruder des Klägers, Herr P. S.
- 4
Der Kläger ist außerdem Alleingesellschafter und Geschäftsführer der am 14.02.1979 gegründeten B GmbH.
- 5
Für seine Tätigkeit für die A GmbH erhielt der Kläger im Streitjahr 2009 ein Geschäftsführergehalt in Höhe von 157.969 €. Für seine Tätigkeit für die B GmbH erhielt er ein Geschäftsführergehalt in Höhe von 208.705 €.
- 6
Mit Geschäftsführerverträgen vom 02.01.1996 gewährte die A GmbH dem Kläger und dem weiteren Geschäftsführer P. S. neben dem monatlichen Festgehalt eine Tantieme. Hierzu heißt es in § 2 Ziffer 6) der von den Vertragsschließenden unterschriebenen Version:
„Der Geschäftsführer erhält eine Tantieme in Höhe von 25% des Jahresüberschusses der Handelsbilanz vor Verrechnung mit Verlustvorträgen und vor Abzug der Körperschaft- und Gewerbesteuer. Die Tantieme wird auf 25% des Bruttojahreseinkommens des Geschäftsführers ohne Tantieme begrenzt. Die Gewinntantieme ist einen Monat nach Genehmigung des Jahresabschlusses durch die Gesellschafterversammlung fällig.“
- 7
Mit Geschäftsführervertrag vom 31.05.1996 (§ 2 Ziffer 5) gleich lautend wie der Vertrag mit der A GmbH) gewährte die B GmbH ihrem Geschäftsführer neben dem monatlichen Festgehalt eine Tantieme in Höhe von 25% des Jahresüberschusses der Handelsbilanz vor Verrechnung mit Verlustvorträgen und vor Abzug der Körperschaft- und Gewerbesteuer. Die Tantieme wurde auf 25% des Bruttojahreseinkommens des Geschäftsführers ohne Tantieme begrenzt. Die Tantieme sollte jeweils einen Monat nach Genehmigung des Jahresabschlusses durch die Gesellschafterversammlung fällig werden.
- 8
Weitere schriftliche Vereinbarungen wurden nicht getroffen.
- 9
Für das Kalenderjahr 2007 ergaben sich für die beiden Geschäftsführer der A GmbH Tantiemen in Höhe von je 6.514 €. Nach einem Beschluss vom 12.12.2008 wurde am 19.12.2008 eine Gewinnausschüttung vorgenommen in Höhe von 66.300 € für den Kläger und in Höhe von 63.700 € für den weiteren Geschäftsführer.
Zum 31.12.2008 wurden Tantiemen in Höhe von je 160.984 € für 2008 in der Bilanz der A GmbH als Passivposten ausgewiesen.
- 10
Die Bilanz für die A GmbH wurde im Dezember 2009 festgestellt.
- 11
Am 12.12.2008 erging bei der B GmbH ein Gesellschafterbeschluss, wonach der Gesellschafter am 19.12.2008 eine Vorab-Gewinnausschüttung in Höhe von 500.000 € erhielt. Für 2008 wurde eine Tantieme in Höhe von 40% des Jahresüberschusses vor Steuern von 400.649 € = 160.260 € ermittelt und in der Bilanz der B GmbH zum 31.12.2008 als Passivposten ausgewiesen.
- 12
Die Bilanz für die B GmbH wurde im Dezember 2009 festgestellt.
- 13
Die Tantiemen wurden weder im Jahr 2009 noch in den Folgejahren ausgezahlt. Im Jahr 2011 wurden sie jeweils auf das Konto 1701 „sonstige Verbindlichkeiten“ umgebucht.
- 14
Im Jahr 2009 hatte die A GmbH einen Verlust in Höhe von 399.149 € und die B GmbH einen Verlust in Höhe von 252.061 €; die Verluste wurden jeweils nach 2008 zurückgetragen.
- 15
Ausweislich der Bilanzakten der A GmbH und der B GmbH erfolgte bis 2014 bei der A GmbH, bzw. bis 2013 bei der B GmbH keine -teilweise- den Gewinn erhöhende Auflösung der Tantieme-Verbindlichkeiten. Erträge aus der Auflösung von Verbindlichkeiten gegenüber den Gesellschaftern sind in den Gewinn- und Verlustrechnungen der A GmbH bis 2014 nicht enthalten. Erträge aus der Auflösung von Verbindlichkeiten gegenüber den Gesellschaftern sind in den Gewinn- und Verlustrechnungen der B GmbH bis 2013 nicht enthalten.
- 16
In der Einkommensteuererklärung für 2009 erklärten die Kläger die o.g. Einkünfte des Klägers aus nicht selbstständiger Arbeit. Mit Einkommensteuerbescheid vom 20.05.2011 wurden die Kläger erklärungsgemäß veranlagt unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
- 17
Sowohl bei der A GmbH als auch bei der B GmbH fanden im Jahr 2011 Lohnsteueraußenprüfungen statt. Der Prüfer stellte unter anderem fest, dass der Kläger im Jahr 2009 von der A GmbH eine Tantieme aus 2008 in Höhe von 160.984 € und von der B GmbH eine Tantieme in Höhe von 160.260 € erhalten hatte und dass diese Tantiemen bisher noch nicht versteuert worden waren.
- 18
Der Beklagte erließ am 04.01.2012 einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 2009, mit dem der Bruttoarbeitslohn inclusive der beiden Tantiemen des Klägers nunmehr in Höhe von insgesamt 687.918 € angesetzt wurde; der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.
- 19
Die Kläger erhoben gegen den Einkommensteuerbescheid für 2009 vom 04.01.2012 fristgerecht Einspruch. Zur Begründung trugen sie vor, aufgrund von Verlustrückträgen, die sich auf die Tantiemeberechnung rückwirkend auswirkten, reduzierten sich die Tantiemen auf 60.783 € und 88.072 €.
- 20
Im Einspruchsverfahren legten die Kläger einen Ausdruck des Geschäftsführervertrages mit der A GmbH vor, in dem § 2 Ziffer 6 wie folgt lautet: „ Der Geschäftsführer erhält eine Tantieme in Höhe von 25% des Jahresüberschusses der Handelsbilanznach Verrechnung mit Verlustvorträgen …“; im übrigen ist der Text gleich lautend mit der unterschriebenen Version.
- 21
Im Einspruchsverfahren änderte der Beklagte die Einkommensteuerfestsetzung am 10.01.2014 unter Berücksichtigung der Ergebnisse zwischenzeitlich durchgeführter Betriebsprüfungen bei der A GmbH und der B GmbH (Prüfungsberichte vom 12.11.2013). Der Ansatz des Brutto-Arbeitslohns blieb unverändert. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben.
- 22
Mit Einspruchsentscheidung vom 03.03.2014 wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung führte das FA unter Berufung auf die Kommentierung in Hermann/Heuer/Raupach § 8 KStG, Tz. 291 und das Urteil des FG Sachsen-Anhalt, vom 13.03.2013 – 3 K 309/09 (Juris) aus, Verluste im Folgejahr ließen den entstandenen Tantieme-Anspruch unberührt; der Ausgleich habe mit Tantiemen der Folgejahre zu erfolgen. Eine abweichende Vereinbarung sei fremdunüblich und daher unbeachtlich.
- 23
Zur Begründung ihrer Klage tragen die Kläger vor, die nachträgliche Änderung der Tantiemeberechnungen für 2008 aufgrund der Verlustrückträge sei steuerlich anzuerkennen.
- 24
Die Gewinntantieme diene der Beteiligung des Geschäftsführers an dem von ihm herbeigeführten besonderen Erfolg der Gesellschaft. Diesen Erfolg messe die Gesellschaft in der Regel an einer langfristigen Betrachtung und nicht am Ergebnis eines einzelnen Wirtschaftsjahres. Deshalb werde, wenn unter der Leitung des betreffenden Geschäftsführers in einzelnen Zeiträumen ein Verlust erwirtschaftet werde, die Gesellschaft aus ihrer Sicht die vom Geschäftsführer verdiente Erfolgsprämie mindern (Hessisches für FG, Urteil vom 16.05.2000 - 4 K 4128/97, EFG 2000, 1147, 1148). Angesichts dessen werde sich ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im allgemeinen nicht darauf einlassen, dass der Geschäftsführer an den in bestimmten Jahren erzielten Gewinnen teilhabe, in anderen Jahren aber erzielte Verluste vollständig von der Gesellschaft getragen werden müssten. Insofern entspreche es schon der inneren Logik einer Gewinntantieme, den Geschäftsführer an den positiven wie auch den negativen Folgen seiner Tätigkeit zu beteiligen (FG des Saarlandes, Urteil vom 02.04.1998 - 1 K 157/97, EFG 1998, 1284, 1285; FG Köln, Urteil vom 14.09.2000 - 13 K 3037/00, EFG 2001, 309, 310). Dieser Sachverhalt könne nur durch die Einbeziehung von Verlustvorträgen und Verlustrückträgen geschehen (vergleiche hierzu auch § 86 Abs. 2 AktG a. F.). Hinzu komme, dass andernfalls der Geschäftsführer versucht sein könne, die zeitliche Verteilung von Aufwendungen und Erträgen der Gesellschaft mit dem Ziel einer Maximierung der eigenen Tantiemeforderungen zu steuern. So könne er z.B. in Zukunft notwendige Aufwendungen in ein ohnehin mit Verlust abschließendes Jahr oder Wirtschaftsjahr vorziehen, hierdurch den entsprechenden Aufwand nachfolgender Jahre oder Wirtschaftsjahre um die entsprechenden Beträge entlasten und den in jenen Jahren auszuweisenden Gewinn der Gesellschaft erhöhen. Die Gefahr, dass durch eine solche zeitliche Gewinnverlagerung die Tantiemeverpflichtung der Gesellschaft ausgeweitet werde, würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter nach Möglichkeit ausschließen (FG Köln a.a.O.). Gerade wegen der zuvor genannten Gründe müssten auch Verlustrückträge eine Berücksichtigung finden, da ansonsten der Geschäftsführer an zurückgetragenen Verlusten und dem damit einhergehenden sinkenden Jahresüberschüssen nicht teilhaben würde. Unter diesem Gesichtspunkt würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter darauf dringen, dass eine Änderung des Jahresabschlusses durch Verlustrücktrag zu einer Neuberechnung der Tantieme führe. Einen eventuell zu viel erhaltenen Betrag müsse der Geschäftsführer der Gesellschaft erstatten.
- 25
Folge man der Rechtsauffassung des Beklagten, dass für Zwecke der Tantiemeberechnung nur ein Verlustvortrag möglich sei, dann müsse man zu dem Schluss kommen, dass der Kläger den Verlustrücktrag grundsätzlich akzeptiere und damit auch die Minderung des Erfolgs der Gesellschaft. Jedoch sei in einem 2. Schritt nicht die Tantiemeberechnung rückwirkend zu ändern, die auf diesem Erfolg passiere. Vielmehr sei der bereits zurückgetragene Verlust nur für die Tantiemeberechnung in die Folgejahre vorzutragen, so dass die Tantiemen, deren Berechnungsgrundlage der Jahresabschluss eines jeden Jahres darstelle, auf der Basis einer Nebenrechnung erstellt werde. Eine Splittung der Verlustverrechnung könne jedoch nicht zielführend und auch nicht im Sinne der Finanzverwaltung sein. Dies bedeute mehr Dokumentationsaufwand, sowohl für den Ersteller der Bilanz als auch für die Finanzverwaltung. Zudem müsste für den Fall des Ausscheidens eines Gesellschafters ausnahmsweise der Verlustrücktrag für die Tantiemeberechnung doch zugelassen werden, um eine verdeckte Gewinnausschüttung zu vermeiden.
- 26
Des weiteren müsse – wenn man der Argumentation des Beklagten folge – es nur logisch und in sich schlüssig sein, dass im Umkehrschluss bei Ausscheiden eines Gesellschafters, wenn die Gesellschaft einen Verlustvortrag beschlossen habe, nur für die Tantiemeberechnung ein Verlustrücktrag möglich sei. In diesem Fall würde jedoch auch die Tantiemeberechnung für das Vorjahr neu durchgeführt werden müssen und die zu viel ausgezahlte Tantieme müsse wieder von dem Geschäftsführer zurückgezahlt werden. Würde dies nicht geschehen, dann würde der Tatbestand einer verdeckten Gewinnausschüttung vorliegen (FG Hessen a.a.O., BFH Urteile vom 22.04.1992 I R 21/90, BStBl II 1992, 851 und vom 30.01.1985 I R 37/82, BStBl II 1985, 345).
- 27
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2009 in der Änderungsfassung vom 31. März 2016 dahin zu ändern, dass Tantiemen nur noch in Höhe von 60.783 € und 88.072 € angesetzt werden.
- 28
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
- 29
Er trägt ergänzend zur Begründung der Einspruchsentscheidung vor, entgegen der Auffassung der Kläger minderten Verluste durchaus die vom Geschäftsführer erdienten Erfolgsprämien und seien nicht vollständig allein von der Gesellschaft zu tragen. Allerdings geschehe dies nicht rückwirkend in Form eines nachträglichen Verlustrücktrags in bereits abgeschlossene und durchgeführte Tantiemeberechnungen des Vorjahres, sondern im Wege der Verrechnung der Verluste mit den Ergebnissen der Folgejahre. Die von den Klägern angeführten finanzgerichtlichen Entscheidungen widersprächen dem nicht.
Das hessische Finanzgericht treffe in seinem Urteil vom 16.05.2000 die Aussage, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung regelmäßig vorliege, wenn die vereinbarte Bemessungsgrundlage für eine Gewinntantieme nur isoliert an einen Jahresüberschuss anknüpfe, ohne die vom selben Geschäftsführer in früheren Wirtschaftsjahren erzielten und vorzutragenden Verluste zu berücksichtigen.
Das Finanzgericht des Saarlandes treffe in seinem Urteil vom 02.04.1998 die Aussage, dass verdeckte Gewinnausschüttungen auch dann anzunehmen seien, wenn eine Gewinntantieme ohne Berücksichtigung von in den Vorjahren erzielten Verlusten gezahlt werde.
Das Finanzgericht Köln treffe in seinem Urteil vom 14.09.2000 die Aussage, dass – wenn Verluste aus Vorjahren nicht in die Bemessungsgrundlage einer gewinnabhängigen Tantieme eines Gesellschaftergeschäftsführers einbezogen werden – dies nur ausnahmsweise für einen vorher bestimmten Übergangszeitraum nach der Gründung eines Unternehmens (Anlaufphase) oder nach einem Geschäftsführerwechsel als betrieblich veranlasst anerkannt werden könne.
- 30
Ergänzend wird auf die eingereichten Schriftsätze Bezug genommen (§ 105 Abs. 3 Satz 2 FGO).
- 31
Der Beklagte hat am 31.03.2016 einen Änderungsbescheid nicht streitbefangene Besteuerungsgrundlagen betreffend erlassen.
- 32
Das Gericht hat die Körperschaftsteuer-Akten der A GmbH und der B GmbH beigezogen.
Entscheidungsgründe
- 33
Die Klage ist nicht begründet.
- 34
Der Beklagte hat zu Recht den Zufluss der Tantiemen im Jahr 2009 der Versteuerung als Arbeitslohn unterworfen.
1.
- 35
Die Tantiemen gelten als in 2009 zugeflossen.
1.1.
- 36
a) Nach § 11 Abs. 1 EStG sind Tantiemen im Jahr des Zuflusses zu versteuern. Für den maßgeblichen Zeitpunkt des Zuflusses stellt die ständige Rechtsprechung des BFH im Grundsatz darauf ab, wann die tatsächliche Verfügungsmacht vom Empfänger der in Frage stehenden Leistungen erlangt worden ist (Kramer in Bordewin/Brandt § 11 EStG, Rz. 24 m.w.N.).
- 37
Strenger beurteilt hingegen die ständige höchstrichterliche Finanzrechtsprechung Leistungsbeziehungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und ihrem beherrschenden Gesellschafter. Hier nimmt die Rechtsprechung den Zufluss beim Gesellschafter bereits in dem Zeitpunkt an, in dem der Anspruch des Gesellschafters gegenüber der von ihm beherrschten Gesellschaft fällig ist; es sei denn die Kapitalgesellschaft ist im maßgeblichen Zeitpunkt zahlungsunfähig. Diese Besonderheit hinsichtlich der Beurteilung des Zuflusszeitpunkts bei Leistungen einer Kapitalgesellschaft an ihren beherrschenden Gesellschafter beruht auf der zutreffenden Erwägung, dass in einem solchen Fall ein Interessengegensatz zwischen den Beteiligten nicht besteht. Es ist bei dieser Sachlage deshalb gerechtfertigt, den Zufluss bereits in dem Zeitpunkt anzunehmen, in dem es allein in der Macht des beherrschenden Gesellschafters liegt, sich durch Auszahlung die Erfüllung seines fälligen Anspruchs zu verschaffen. Würde man demgegenüber den Zufluss erst mit der konkreten Erfüllung des Anspruchs annehmen, hätte es der beherrschende Gesellschafter in der Hand, willkürlich den Zuflusszeitpunkt und damit den Zeitpunkt der Besteuerung zu verschieben. Die Besonderheiten dieser Rechtsprechung beruhen mithin auf dem Gesichtspunkt der Verhinderung missbräuchlicher Gestaltungen i. S. von § 42 AO (FG Baden-Württemberg, Urteil v. 07.11.1996 – 8 K 108/95 zum Zufluss von Tantiemen bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer, EFG 1997, 872; s. auch BFH, Urteil vom 14. April 2016 – VI R 13/14 –, BFHE 253, 384, BStBl II 2016, 778).
- 38
Bei unbestrittenen Forderungen des beherrschenden Gesellschafters gegenüber der GmbH findet der Zufluss gem. § 11 Abs. 1 EStG mithin bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit statt (s. auch Krüger in Schmidt § 11 EStG, Rz. 50 „Ausschüttungen …“, BFH Urteil vom 08.05.2007 - VIII R 13/06, Juris und Beschluss vom 20.12.2011 - VIII B 46/11, Juris).
- 39
b) Die Sonderbedingungen für beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer gelten auch bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern, wenn diese bezüglich der Tantieme-Vereinbarung mit gleichgerichteten Interessen zusammen wirken; in diesem Fall sind die Anteile zusammen zu rechnen (BFH Urteil vom 01.02.1989 – I R 73/85, BFHE 156, 155, BStBl II 1989, 522; FG Köln Urteil vom 14.09.2000 – 13 K 3037/00, EFG 2001, 309).
- 40
Die Zusammenrechnung mehrerer Gesellschaftsanteile setzt voraus, dass die Gesellschafter beim Abschluss des jeweiligen Rechtsgeschäfts gleichgerichtete Interessen verfolgen (vgl. z.B. BFH Urteile vom 01.02.1989 – I R 73/85, BFHE 156, 155, BStBl II 1989, 522, vom 11.12.1985 – I R 164/82, BFHE 146. 126. BStBl II 1986, 469,vom 4. Dezember 1991 I R 63/90, BFHE 166, 279, BStBl II 1992, 362, m.w.N.; vom 13. Dezember 1989 I R 45/84, BFH/NV 1990, 455; vom 28. Februar 1990 I R 83/87, BFHE 160, 192, BStBl II 1990, 649; vom 10. März 1993 - I R 51/92, BFHE 171, 58, BStBl II 1993, 635, m.w.N. s. auch Gosch § 8 KStG, Rz. 222). Die Frage, ob mehrere Gesellschaftsanteile zusammen zu rechnen sind, ist somit rechtsgeschäftsbezogen zu prüfen.
- 41
c) Grundsätzlich ist nach der Rechtsprechung des BFH für die Frage der Beherrschung auf den Zeitpunkt des Abschlusses des Rechtsgeschäfts abzustellen (vgl. BFH-Urteile vom 28. April 1982 I R 51/76, BFHE 135, 519, BStBl II 1982, 612; vom 18. Dezember 1996 I R 139/94, BFHE 182, 184, BStBl II 1997, 301, Beschluss vom 17. März 1997 – I B 84/96 –, juris, Schwedhelm in Streck KStG, 8. Aufl. 2014, § 8 Rn. 227 m.w.N.)
1.2.
- 42
a) Der Kläger war im Zeitpunkt der Tantiemevereinbarungen mit 51% beherrschender Gesellschafter der A GmbH und alleiniger Gesellschafter der B GmbH.
- 43
Danach liegt im Fall des Klägers auch bei der A GmbH eine beherrschende Stellung vor, ohne dass es der Zusammenrechnung mit den Anteilen des anderen Gesellschafters bedarf.
- 44
b) Der Senat ist allerdings im Parallelverfahren 6 K 1419/14 mit dem FG des Landes Sachsen-Anhalt (Urteil vom 13.07.2016 – 3 K 467/16, EFG 2017, 1020) der Auffassung, dass bei Dauerschuldverhältnissen ein Abstellen auf den Zeitpunkt der Gewährung des Vorteils an den Gesellschafter geboten sein kann, jedenfalls dann, wenn sich zwischenzeitlich die Verhältnisse wesentlich geändert haben.
- 45
Die Gesellschafter der A GmbH haben in der mündlichen Verhandlung erläutert, dass im Zeitpunkt der Gründung der GmbH der Kläger die Mehrheit erhalten sollte, um ggf. bei Entscheidungen den Ausschlag geben zu können. Tatsächlich sei diese Situation in der Folgezeit jedoch nie eingetreten. Das Motiv für die unterschiedlichen Beteiligungsquoten, nämlich, dass der Kläger bei Gründung der GmbH der wirtschaftlich Stärkere gewesen sei, sei später – dies gilt jedenfalls für das Wirtschaftsjahr 2008 und den Veranlagungszeitraum 2009 – nicht mehr vorhanden gewesen. Beide Gesellschafter seien faktisch gleichberechtigt gewesen; es sei lediglich versäumt worden, diese faktische Situation auch formal nachzuvollziehen. Nachgeholt worden sei dies 2014.
- 46
Dass trotz der formal weiter bestehenden Minderheitsbeteiligung beide Gesellschafter zusammen als beherrschend anzusehen sind, ergibt sich aus den Einlassungen der Gesellschafter in der mündlichen Verhandlung, wonach im streitigen Zeitraum beide gleichberechtigt die unternehmerischen Entscheidungen getroffen haben und die spätere Änderung der Beteiligungsquote nur die schon lange bestehenden tatsächlichen Verhältnisse nachvollziehen sollte. Damit liegt nach Auffassung des Senats eine wesentliche Änderung der Verhältnisse gegenüber dem Zeitpunkt des Vertragsschlusses in 1996 vor. Der Senat erachtet deshalb die tatsächlichen Verhältnisse im Zeitpunkt der Erwirtschaftung des für die Tantiemeberechnung maßgeblichen Gewinns bzw. der Feststellung des Jahresabschlusses für maßgeblich.
- 47
Die rechtsgeschäftsbezogene Beurteilung der Zusammenrechnung der Gesellschaftsanteile führt im Streitfall dazu, dass diese vorzunehmen ist. Die Gesellschafter-Geschäftsführer haben zeitgleich gleich lautende Verträge mit der A GmbH abgeschlossen. Dass die Tantieme trotz der damals unterschiedlichen Beteiligungsquoten für jeden Geschäftsführer 25% des Gewinns betragen sollte, erklärt sich dadurch, dass die Arbeitsleistung beider Geschäftsführer gleichwertig ist und damit auch gleich entlohnt werden sollte. Da die beiden Gesellschafter-Geschäftsführer im Zeitpunkt der Feststellung des Jahresabschlusses 2008 auch selbst von ihrer Gleichberechtigung ausgingen, ist jedenfalls bei Abstellen auf diesen Zeitpunkt die Zusammenrechnung geboten.
- 48
Demnach ist auch unter Anwendung der im Urteil 6 K 1419/14 angewendeten Grundsätze davon auszugehen, dass der Kläger zusammen mit dem weiteren Gesellschafter beherrschend war und deshalb die Grundsätze des Zuflusses bei Fälligkeit gelten.
- 49
Entscheidungserheblich ist dies allerdings beim Kläger für die A GmbH nicht, da dieser aufgrund seiner Beteiligungsquote von 51% ohnehin als beherrschend anzusehen ist.
1.3.
- 50
Gemäß § 2 Ziffer 6 des Geschäftsführervertrages mit der A GmbH bzw. § 2 Ziffer 5 des Geschäftsführervertrages mit der B GmbH ist die Fälligkeit der Tantieme jeweils auf einen Monat nach der Genehmigung des Jahresabschlusses durch die Gesellschafterversammlung festgelegt.
- 51
Wann die Jahresabschlüsse der A GmbH und B GmbH festgestellt und genehmigt wurden, ergibt sich nicht aus der Akte, da die Bescheinigungen durch die Steuerberatungsgesellschaft nicht datiert sind. Ausweislich der im Protokoll festgehaltenen und von den in der mündlichen Verhandlung anwesenden Gesellschaftern bestätigten Aussage des Bevollmächtigten der Kläger war dies im Dezember 2009.
- 52
Ausgehend von der unter 1.1. aufgeführten Rechtsprechung wäre vorliegend der Zufluss der dem Kläger für das Geschäftsjahr 2008 geschuldeten Tantiemen nicht im Streitjahr 2009, sondern in 2010 anzunehmen. Die Tantiemen waren gemäß den Geschäftsführerverträgen vom 02.01.1996 mit der A GmbH bzw. vom 31.05.1996 mit der B GmbH jeweils einen Monat nach Genehmigung des Jahresabschlusses durch die Gesellschafterversammlung und damit für den Streitfall jeweils einen Monat nach Beschlussfassung im Dezember 2009, mithin also im Januar 2010 fällig.
- 53
Nach dem Urteil des FG Baden-Württemberg vom 07.11.1996 – 8 K 108/95 (EFG 1997, 872) gilt für den Zufluss auch dann der Zeitpunkt der Fälligkeit, wenn der Jahresabschluss verspätet festgestellt wurde.
- 54
Auch im Streitfall wurde die Frist des § 42a Abs. 2 Satz 1 GmbHG (spätestens 30.11. des Folgejahres) nicht eingehalten.
- 55
Der Senat folgt allerdings nicht der Begründung des FG Baden-Württemberg, wonach dieser Umstand für den Zufluss beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer irrelevant sein soll.
Das FG Baden-Württemberg hat hierzu zunächst ausgeführt, dass auch ein Fremdgeschäftsführer die Tantieme erst im Zeitpunkt der vertraglich vereinbarten Fälligkeit verlangen könnte und wegen der verspäteten Feststellung des Jahresabschlusses auf die Geltendmachung von Schadensersatzansprüchen zu verweisen wäre. Weiter führt das Gericht aus, dass der Zufluss die Erlangung der Verfügungsmacht voraussetze und deshalb nicht fingiert werden darf. Eine solche Fiktion läge aber vor, wenn ein Zufluss „notfalls geschätzter Beträge“ angenommen werde. Bis zum Abschluss der Prüfung der Jahresabschlüsse sei eine verbindliche Aussage über die Höhe der Ansprüche nicht möglich; dies müsse der Annahme der Fälligkeit auch beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer entgegen stehen.
- 56
Dem ist zunächst entgegenzuhalten, dass nach der ständigen Rechtsprechung des BFH der Zufluss der Tantieme beim beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer gerade nicht die tatsächliche Verschaffung der Verfügungsmacht voraussetzt, sondern mit der Fälligkeit fingiert wird. Die Begründung dafür liegt darin, dass der beherrschende Gesellschafter es in der Hand hat, sich fällige Beträge jederzeit auszahlen zu lassen und damit den Zeitpunkt der Erlangung der Verfügungsmacht selbst steuern kann.
- 57
Ebenso hat der beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer es auch in der Hand, den Zeitpunkt der vertragsgemäßen Fälligkeit der Tantieme zu steuern und in einen anderen Veranlagungszeitraum zu verlagern, indem er den Jahresabschluss verspätet feststellt. Wären die Jahresabschlüsse im Streitfall fristgerecht festgestellt worden, so wäre die Fälligkeit der Tantiemen spätestens am 31.12.2009 eingetreten. Die verspätete Feststellung im Dezember 2009 führte dazu, dass die vertragsgemäße Fälligkeit erst im Januar 2010 lag.
- 58
Das weitere angeführte Argument in dem vom FG Baden-Württemberg entschiedenen Fall, dass die Höhe der Ansprüche geschätzt werden müsse, trifft auf den Streitfall nicht zu. Die Tantiemen waren in der Buchführung des Jahres 2008 erfasst und standen damit betragsmäßig fest.
- 59
Auch wenn es sich bei § 42a Abs. 2 GmbHG lediglich um eine Ordnungsvorschrift handelt, liegt gleichwohl eine gesetzliche Verpflichtung zur fristgerechten Feststellung des Jahresabschlusses vor. Die Einordnung als Ordnungsvorschrift hat lediglich zur Folge, dass ein verspätet fertiggestellter Jahresabschluss nicht unwirksam ist. Hätten die GmbHs ihre gesetzliche Verpflichtung ordnungsgemäß erfüllt, so lägen die Fälligkeiten im Streitjahr 2009. Durch die willkürliche Nichteinhaltung der Frist hatten die für die GmbHs handelnden beherrschenden Geschäftsführer es in der Hand, den Fälligkeitszeitpunkt zu verlagern. Gerade dies soll durch die Zuflussfiktion jedoch verhindert werden.
2.
- 60
Der Beklagte hat zu Recht abgelehnt, für die Berechnung der Tantiemen Verlustrückträge zu berücksichtigen.
2.1.
- 61
Das Gericht geht nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens davon aus, dass es sich bei der Formulierung im unterschriebenen Vertrag „vor Verrechnung mit Verlustvorträgen“ um ein Versehen handelte und dass die Vertragsparteien tatsächlich „nach Verrechnung mit Verlustvorträgen“ vereinbaren wollten. Hierfür spricht zunächst die im Einspruchsverfahren eingereichte nicht unterschriebene Version für die A GmbH. Hierbei handelt es sich offensichtlich um einen nachträglich gefertigten Ausdruck, nachdem der Fehler bemerkt und korrigiert worden war. Des Weiteren spricht dafür auch die tatsächliche Handhabung in der Vergangenheit, denn es wurden unbestrittenermaßen Verlustvorträge für die Tantiemeberechnung stets berücksichtigt.
- 62
Dies gilt nach Auffassung des Gerichts auch hinsichtlich der B GmbH, für die nur die Version mit der Formulierung „vor Verrechnung mit Verlustvorträgen“ vorliegt. Auch insoweit ist aus der tatsächlichen späteren Handhabung auf das tatsächlich von den Vertragsparteien gewollte zu schließen.
2.2.
- 63
Allgemein gilt für Tantieme-Vereinbarungen:
- 64
Eine im Hinblick auf die Vergütung des beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers getroffene Vereinbarung zwischen der Gesellschaft und dem Gesellschafter muss dem Grunde und der Höhe nach klar und eindeutig sein. Klare und eindeutige Vereinbarungen erfordern es, dass auch eine mit einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer getroffene Vereinbarung über besondere Vergütungen zumindest erkennen lassen muss, nach welcher Bemessungsgrundlage die Vergütung errechnet werden soll (BFH-Entscheidungen vom 27. Februar 1985 – I R 187/81, BFH/NV 1986, 430, vom 11. Dezember 1985 – I R 164/82, BFHE 146, 126, BStBl II 1986, 469, vom 26. April 1989 – I R 96/85, BFH/NV 1990, 63, und vom 22. April 2009 – I B 162/08, BFH/NV 2009, 1458). Denn es muss ausgeschlossen sein, dass bei der Berechnung der Vergütung ein Spielraum bleibt; die Berechnungsgrundlagen müssen so bestimmt sein, dass allein durch Rechenvorgänge die Höhe der Vergütung ermittelt werden kann, ohne dass es noch der Ausübung irgendwelcher Ermessensakte seitens der Geschäftsführung oder der Gesellschafterversammlung bedarf (BFH-Urteile vom 30. Januar 1985 – I R 37/82, BFHE 143, 263, BStBl II 1985, 345, in BFH/NV 1986, 430, vom 29. April 1992 – I R 21/90, BFHE 168, 151, BStBl II 1992, 851, vom 17. Dezember 1997 – I R 70/97, BStBl II 1998, 545, und vom 1. April 2003 I R 78/02, I R 79/02, BFH/NV 2004, 86). Auch speziell für die Vereinbarung einer Tantieme hat der BFH entschieden, dass diese regelmäßig nur dann dem Klarheitsgebot genügt, wenn nach ihr der Tantiemebetrag allein durch einen Rechenvorgang bestimmt werden kann (BFH-Urteile in BFHE 143, 263, BStBl II 1985, 345, vom 24. März 1999 – I R 20/98, BFHE 189, 45, BStBl II 2001, 612, und in BFH/NV 2004, 86). Das setzt insbesondere voraus, dass die Bemessungsgrundlage für die Tantieme durch die Vereinbarung eindeutig festgelegt wird (Urteile des FG des Landes Sachsen-Anhalt vom 13. März 2013 – 3 K 309/09, nicht veröffentlicht, juris, und des FG Berlin-Brandenburg vom 4. November 2014 – 6 K 6153/12, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2015, 325, Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 05. Mai 2015 – 6 K 3640/13 –, Rn. 24, juris).
2.3.
- 65
Nach der bisher ergangenen finanzgerichtlichen und BFH-Rechtsprechung (BFH Urteile vom 18.09.2007 – I R 73/06, BFHE 219, 72, BStBl II 2008, 314 und vom 17.12.2003 – I R 22/03, BStBl II 2004, 524; FG des Landes Sachsen-Anhalt vom 13.03.2013 – 3 K 309/09, Juris; FG Köln vom 14.09.2000 – 13 K 3037/00, EFG 2001, 309; FG des Saarlandes vom 02.04.1998 – 1 K 157/97, Juris; Hessisches FG vom 16.05.2000 – 4 K 4128/97, EFG 2000, 1147) sind Verlustvorträge grundsätzlich von der Bemessungsgrundlage einer Gewinntantieme abzuziehen.
- 66
Mit einer Tantieme wird der Geschäftsführer am wirtschaftlichen Erfolg seiner Gesellschaft beteiligt. Die Vereinbarung einer erfolgsabhängigen Gehaltskomponente im Rahmen der Geschäftsführervergütung ist üblich und daher im Regelfall auch steuerrechtlich anzuerkennen (vgl. Schallmoser/Eisgruber/Janetzko in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuergesetz, Körperschaftsteuergesetz, Kommentar, § 8 KStG Anm. 289). Dabei geht der BFH in mittlerweile ständiger Rechtsprechung, der auch der erkennende Senat folgt, davon aus, dass ein bestehender Verlustvortrag im Allgemeinen jedenfalls dann in die Bemessungsgrundlage einer Gewinntantieme einzubeziehen ist, wenn der tantiemeberechtigte Gesellschafter-Geschäftsführer für den Verlust verantwortlich oder zumindest mitverantwortlich ist. Denn zum einen dient die Gewinntantieme der Beteiligung des Geschäftsführers an dem von ihm herbeigeführten besonderen Erfolg der Gesellschaft. Diesen Erfolg wird die Gesellschaft in der Regel an einer langfristigen Betrachtung und nicht an dem Ergebnis eines einzelnen Jahres oder Wirtschaftsjahres messen. Deshalb wird, wenn unter der Leitung des betreffenden Geschäftsführers in einzelnen Zeiträumen ein Verlust erwirtschaftet worden ist, aus ihrer Sicht dieser Verlust die von dem Geschäftsführer verdiente Erfolgsprämie mindern. Angesichts dessen wird sich ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Allgemeinen nicht darauf einlassen, dass der Geschäftsführer an in einzelnen Jahren erzielten Gewinnen teil hat, in anderen Jahren erzielte Verluste aber vollständig von der Gesellschaft allein getragen werden müssen. Insofern entspricht es der inneren Logik einer Gewinntantieme, den Geschäftsführer wie an den positiven, so auch an den negativen Folgen seiner Tätigkeit zu beteiligen. Das geschieht durch die Einbeziehung von Verlustvorträgen in die Bemessungsgrundlage einer Gewinntantieme, die deshalb im Regelfall sachgerecht ist (grundlegend: BFH-Urteil vom 17. Dezember 2003 – I R 22/03, BFHE 205, 67, BStBl II 2004, 524; vgl. nachfolgend auch BFH-Entscheidungen vom 29. Juni 2005 – I B 247/04, BFH/NV 2005, 1868, vom 18. September 2007 – I R 73/06, BFHE 219, 72, BStBl II 2008, 314, und vom 4. Mai 2011 – I B 93/10, BFH/NV 2011, 1920).
- 67
Mit Urteil vom 18.09.2007 – I R 73/06 (BFHE 219, 72, BStBl II 2008, 314) hat der BFH entschieden, dass Gewinntantiemen im Allgemeinen steuerlich nur dann anzuerkennen sind, wenn unter der (Mit-)Verantwortung des Gesellschafter-Geschäftsführers angefallene oder noch anfallende Verluste in die Bemessungsgrundlage für die Tantieme einbezogen werden; regelmäßig müssen die Verluste dafür vorgetragen und durch zukünftige Gewinne ausgeglichen werden. Begründet wird dies damit, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter den vom Geschäftsführer zu verantwortenden Erfolg in der Regel an einer langfristigen Betrachtung und nicht am Ergebnis eines einzelnen Jahres messe (Rz. 18). Auf eine Verrechnung mit einem etwa noch bestehenden Gewinnvortrag würde ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter sich hingegen in der Regel nicht einlassen (Rz. 19).
- 68
In dem mit Urteil vom 18.09.2007 – I R 73/06 entschiedenen Fall war der Jahresfehlbetrag nicht in die Berechnung der Tantieme des Gesellschafter-Geschäftsführers eingeflossen, was letztlich zur Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung in Höhe der Differenz der tatsächlichen Tantieme zu der, die sich unter Berücksichtigung der noch nicht ausgeglichenen Verluste aus den Vorjahren ergeben hätte, führte.
- 69
Mit Urteil vom 05.05.2015 – 6 K 3640/13 (Juris) hatte das FG Baden-Württemberg unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des BFH ausgeführt, dass sich ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter im Allgemeinen nicht darauf einlassen würde, dass der Geschäftsführer an in einzelnen Jahren erzielten Gewinnen teil hat, in anderen Jahren erzielte Verluste aber vollständig von der Gesellschaft allein getragen werden müssen. Insofern entspreche es der inneren Logik einer Gewinntantieme, den Geschäftsführer wie an den positiven, so auch an den negativen Folgen seiner Tätigkeit zu beteiligen. Das geschehe durch die Einbeziehung von Verlustvorträgen in die Bemessungsgrundlage einer Gewinntantieme (Rz. 23).
- 70
Auch das FG des Landes Sachsen-Anhalt führt in seinem Urteil vom 13.03.2013 – 3 K 309/09 (Juris) aus, dass fremdüblicherweise vom Geschäftsführer erwirtschaftete Verluste durch spätere Gewinne ausgeglichen werden müssten, so dass lediglich der den Verlustvortrag übersteigende Teil des Gewinns in die Bemessungsgrundlage eingehen könne (Rz. 46 und 48). Zur Berücksichtigung von Verlusten im Wege des Verlustrücktrags musste das FG des Landes Sachsen-Anhalt nicht Stellung nehmen.
- 71
Mit Urteil vom 14.09.2000 – 13 K 3037/00 (Juris) hat das FG Köln entschieden, dass die Nicht-Einbeziehung von Verlusten aus den Vorjahren in die Bemessungsgrundlage für die Tantieme nur ausnahmsweise für einen vorher bestimmten Übergangszeitraum oder eine Anlaufphase toleriert werden kann. Auch in diesem Fall musste die Möglichkeit eines Verlustrücktrags nicht thematisiert werden.
- 72
Mit Urteil vom 16.05.2000 – 4 K 4128/97 (Juris) hat das Hessische Finanzgericht ebenfalls entschieden, dass regelmäßig eine verdeckte Gewinnausschüttung vorliege, wenn sich die vereinbarte Bemessungsgrundlage für die Tantieme nur isoliert am Gewinn des Geschäftsjahres orientiere, ohne die vom Geschäftsführer in früheren Jahren erwirtschafteten Verluste zu berücksichtigen. Auch in diesem Fall brauchte zur Möglichkeit eines Rücktrages von Verlusten für die Berechnung der Tantieme nicht Stellung genommen zu werden.
- 73
Gleiches gilt für das Urteil des FG des Saarlandes vom 02.04.1998 – 1 K 157/97 (Juris), mit dem ebenfalls entschieden wurde, dass vGA anzunehmen seien, wenn eine Gewinntantieme ohne Berücksichtigung von in den Vorjahren erzielten Verlusten gezahlt werde.
- 74
Zur Vereinbarung von sog. Negativ-Tantiemen sind bisher – soweit ersichtlich – höchstrichterliche Entscheidungen lediglich zu Verlustvorträgen ergangen.
2.4.
- 75
a) Das FG Baden-Württemberg hat mit Urteil v. 05.05.2015 – 6 K 3640/13, EFG 2015, 2215 die Vereinbarung der Berücksichtigung eines späteren Verlustes für zulässig erachtet. Es ging dort allerdings nicht um einen Verlustrücktrag, sondern um die Berücksichtigung bei der in fünf Jahresraten auszuzahlenden Tantieme für das dem Verlust vorangegangene Jahr.
- 76
Hierzu führt das FG Baden-Württemberg aus:
- 77
„Dass der Vermögensvorteil einer Negativ-Tantieme im Grundsatz dem entspricht, was ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter auch einem Nicht-Gesellschafter gewährt hätte, ist zwischen den Beteiligten mittlerweile unstreitig. Der erkennende Senat schließt sich dieser Betrachtungsweise an. Durch Abreden wie diejenige des Streitfalls werden – und zwar über die Vorgaben der Rechtsprechung des BFH zur Berücksichtigung von Verlustvorträgen hinaus – die erdienten Tantiemeansprüche früherer Jahre auch dann gekürzt, wenn erst in einem Folgejahr keine Gewinne mehr erzielt werden. Dadurch erfolgt mithin nicht nur ein Vortrag von Verlusten in die Tantieme-Bemessungsgrundlage nachfolgender Jahre, sondern weitergehend auch ein Rücktrag später entstehender Verluste in diejenige der Vorjahre. Auf diese Weise erhalten die Geschäftsführer nicht die gesamte aus dem Ergebnis des laufenden Jahres und der Vorjahre errechnete Tantieme am Geschäftsjahresende, sondern zunächst nur einen Bruchteil davon ausbezahlt. Die Auskehrung der restlichen Tantieme erfolgt erst – und zwar nach Verrechnung des im Jahr des Tantiemeanspruchs erwirtschafteten Gewinns mit möglichen nachfolgenden Verlusten – in den Folgejahren. Dadurch werden die Geschäftsführer – worauf die Klägerin zu Recht hingewiesen hat – auch an später eintretenden Verlusten angemessen beteiligt und auf diese Weise letztlich die Nachhaltigkeit des Vergütungssystems sichergestellt“ (Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 05. Mai 2015 – 6 K 3640/13 –, Rn. 26, juris).
- 78
Mit dieser Begründung wurde einer Klage gegen einen Körperschaftsteuerbescheid stattgegeben, in dem das Finanzamt die Vereinbarung einer Negativ-Tantieme als nicht fremdüblich angesehen hatte.
- 79
In der Literatur wird die Streitfrage bisher – soweit ersichtlich – nur am Rande thematisiert. Schallmoser/Eisgruber/Janetzko führen in Herrmann/Heuer/Raupach § 8 KStG, Anm. 291 aus:
- 80
„Verlustvorträge sind grds. von der Bemessungsgrundlage einer Gewinntantieme abzuziehen. … Hierbei spielen stl. Beschränkungen des Verlustvortrags nach § 10d EStG keine Rolle; gleiches gilt für stl. Verlustrückträge.“
- 81
b) Im Streitfall regeln – im Gegensatz zum Fall des FG Baden-Württemberg – die Geschäftsführerverträge allerdings nicht den Fall des Verlustrücktrags.
- 82
Aus den unter 2.2. dargestellten Grundsätzen folgt nach Auffassung des Senats, dass die Berücksichtigung eines Verlustrücktrags bei der Berechnung der Tantieme nur dann möglich ist, wenn dies vertraglich ausdrücklich vereinbart ist. Dies folgt daraus, dass die Rechtsprechung Vereinbarungen, die keine Aussage über die Berücksichtigung von Verlusten treffen, bisher stets in der Weise ausgelegt hat, dass Verlustvorträge zu berücksichtigen sind.
- 83
Aus der bisher zur Berücksichtigung von Verlusten der Vorjahre ergangenen Rechtsprechung kann – auch wenn diese stets nur den Verlustvortrag erwähnt – nicht geschlossen werden, dass damit zwingend nur eine Berücksichtigung im Wege des Vortrags geboten ist, ein Rücktrag jedoch nicht vereinbart werden kann. Denn dieser Fall musste bisher, soweit ersichtlich, noch nicht entschieden werden.
- 84
Da es im Streitfall an einer ausdrücklichen schriftlichen Vereinbarung der Möglichkeit eines Verlustrücktrages fehlt, bleiben die Verluste des Jahres 2009 für die Berechnung der Tantiemen 2008 unberücksichtigt.
- 85
Auch wenn man eine konkludente Vereinbarung für ausreichend erachten würde, könnte dies im Streitfall nicht zur Berücksichtigung der Verluste führen, denn eine solche kann für den Streitfall nicht angenommen werden. Dies folgt daraus, dass bei den GmbHs der Verlustrücktrag tatsächlich nicht vorgenommen wurde. Die Tantieme-Verbindlichkeiten wurden in den Folgejahren bei den GmbHs unverändert passiviert. Die Berücksichtigung der Verluste 2009 im Wege des Verlustrücktrags hätten jedoch dazu führen müssen, dass in 2009 – oder im Wege der Bilanzberichtigung in späteren Jahren – die Verbindlichkeiten teilweisen hätten gewinnwirksam aufgelöst werden müssen.
3.
- 86
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
4.
- 87
Die Revision wurde gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zugelassen.
Die Frage, ob auch bei verspäteter Feststellung des Jahresabschlusses der vertragsgemäße Fälligkeitszeitpunkt für den Zufluss der Tantieme beim beherrschenden Gesellschafter maßgeblich ist, ist bisher höchstrichterlich noch nicht entschieden.
Auch die Frage, ob und unter welchen Voraussetzungen ein Verlustrücktrag für die Berechnung der Tantieme vorzunehmen ist, ist bisher höchstrichterlich nicht entschieden.
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(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets eine Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung.
(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.
(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.
(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.
(1)1Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.2Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.3Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.4Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.
(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.
(3)1Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.2Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.3Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.4Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.5Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.6In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.
(4) (weggefallen)
(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.
(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.
(7)1Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind
- 1.
bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben; - 2.
bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.2Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.
(8)1Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.2Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.3Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.4Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.5Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.6Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.
(9)1Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:
- 1.
Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen; - 2.
Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden; - 3.
alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.
(10)1Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.2§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.
(weggefallen)
(1) Das Urteil ergeht im Namen des Volkes. Es ist schriftlich abzufassen und von den Richtern, die bei der Entscheidung mitgewirkt haben, zu unterzeichnen. Ist ein Richter verhindert, seine Unterschrift beizufügen, so wird dies mit dem Hinderungsgrund vom Vorsitzenden oder, wenn er verhindert ist, vom dienstältesten beisitzenden Richter unter dem Urteil vermerkt. Der Unterschrift der ehrenamtlichen Richter bedarf es nicht.
(2) Das Urteil enthält
- 1.
die Bezeichnung der Beteiligten, ihrer gesetzlichen Vertreter und der Bevollmächtigten nach Namen, Beruf, Wohnort und ihrer Stellung im Verfahren, - 2.
die Bezeichnung des Gerichts und die Namen der Mitglieder, die bei der Entscheidung mitgewirkt haben, - 3.
die Urteilsformel, - 4.
den Tatbestand, - 5.
die Entscheidungsgründe, - 6.
die Rechtsmittelbelehrung.
(3) Im Tatbestand ist der Sach- und Streitstand unter Hervorhebung der gestellten Anträge seinem wesentlichen Inhalt nach gedrängt darzustellen. Wegen der Einzelheiten soll auf Schriftsätze, Protokolle und andere Unterlagen verwiesen werden, soweit sich aus ihnen der Sach- und Streitstand ausreichend ergibt.
(4) Ein Urteil, das bei der Verkündung noch nicht vollständig abgefasst war, ist vor Ablauf von zwei Wochen, vom Tag der Verkündung an gerechnet, vollständig abgefasst der Geschäftsstelle zu übermitteln. Kann dies ausnahmsweise nicht geschehen, so ist innerhalb dieser zwei Wochen das von den Richtern unterschriebene Urteil ohne Tatbestand, Entscheidungsgründe und Rechtsmittelbelehrung der Geschäftsstelle zu übermitteln. Tatbestand, Entscheidungsgründe und Rechtsmittelbelehrung sind alsbald nachträglich niederzulegen, von den Richtern besonders zu unterschreiben und der Geschäftsstelle zu übermitteln.
(5) Das Gericht kann von einer weiteren Darstellung der Entscheidungsgründe absehen, soweit es der Begründung des Verwaltungsakts oder der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf folgt und dies in seiner Entscheidung feststellt.
(6) Der Urkundsbeamte der Geschäftsstelle hat auf dem Urteil den Tag der Zustellung und im Fall des § 104 Abs. 1 Satz 1 den Tag der Verkündung zu vermerken und diesen Vermerk zu unterschreiben. Werden die Akten elektronisch geführt, hat der Urkundsbeamte der Geschäftsstelle den Vermerk in einem gesonderten Dokument festzuhalten. Das Dokument ist mit dem Urteil untrennbar zu verbinden.
(1)1Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.2Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen.3Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.4Für Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gilt § 38a Absatz 1 Satz 2 und 3 und § 40 Absatz 3 Satz 2.5Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.
(2)1Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.2Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend.3Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.4Satz 3 ist auf ein Damnum oder Disagio nicht anzuwenden, soweit dieses marktüblich ist.5§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.6Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.
(1) Durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts kann das Steuergesetz nicht umgangen werden. Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift. Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs im Sinne des Absatzes 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht.
(2) Ein Missbrauch liegt vor, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt. Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind.
(1)1Einnahmen sind innerhalb des Kalenderjahres bezogen, in dem sie dem Steuerpflichtigen zugeflossen sind.2Regelmäßig wiederkehrende Einnahmen, die dem Steuerpflichtigen kurze Zeit vor Beginn oder kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres, zu dem sie wirtschaftlich gehören, zugeflossen sind, gelten als in diesem Kalenderjahr bezogen.3Der Steuerpflichtige kann Einnahmen, die auf einer Nutzungsüberlassung im Sinne des Absatzes 2 Satz 3 beruhen, insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.4Für Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gilt § 38a Absatz 1 Satz 2 und 3 und § 40 Absatz 3 Satz 2.5Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.
(2)1Ausgaben sind für das Kalenderjahr abzusetzen, in dem sie geleistet worden sind.2Für regelmäßig wiederkehrende Ausgaben gilt Absatz 1 Satz 2 entsprechend.3Werden Ausgaben für eine Nutzungsüberlassung von mehr als fünf Jahren im Voraus geleistet, sind sie insgesamt auf den Zeitraum gleichmäßig zu verteilen, für den die Vorauszahlung geleistet wird.4Satz 3 ist auf ein Damnum oder Disagio nicht anzuwenden, soweit dieses marktüblich ist.5§ 42 der Abgabenordnung bleibt unberührt.6Die Vorschriften über die Gewinnermittlung (§ 4 Absatz 1, § 5) bleiben unberührt.
(1)1Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.2Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.3Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.4Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.
(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.
(3)1Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.2Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.3Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.4Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.5Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.6In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.
(4) (weggefallen)
(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.
(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.
(7)1Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind
- 1.
bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben; - 2.
bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.2Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.
(8)1Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.2Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.3Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.4Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.5Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.6Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.
(9)1Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:
- 1.
Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen; - 2.
Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden; - 3.
alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.
(10)1Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.2§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.
(1) Die Geschäftsführer haben den Jahresabschluß und den Lagebericht unverzüglich nach der Aufstellung den Gesellschaftern zum Zwecke der Feststellung des Jahresabschlusses vorzulegen. Ist der Jahresabschluß durch einen Abschlußprüfer zu prüfen, so haben die Geschäftsführer ihn zusammen mit dem Lagebericht und dem Prüfungsbericht des Abschlußprüfers unverzüglich nach Eingang des Prüfungsberichts vorzulegen. Hat die Gesellschaft einen Aufsichtsrat, so ist dessen Bericht über das Ergebnis seiner Prüfung ebenfalls unverzüglich vorzulegen.
(2) Die Gesellschafter haben spätestens bis zum Ablauf der ersten acht Monate oder, wenn es sich um eine kleine Gesellschaft handelt (§ 267 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs), bis zum Ablauf der ersten elf Monate des Geschäftsjahrs über die Feststellung des Jahresabschlusses und über die Ergebnisverwendung zu beschließen. Der Gesellschaftsvertrag kann die Frist nicht verlängern. Auf den Jahresabschluß sind bei der Feststellung die für seine Aufstellung geltenden Vorschriften anzuwenden.
(3) Hat ein Abschlußprüfer den Jahresabschluß geprüft, so hat er auf Verlangen eines Gesellschafters an den Verhandlungen über die Feststellung des Jahresabschlusses teilzunehmen.
(4) Ist die Gesellschaft zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und eines Konzernlageberichts verpflichtet, so sind die Absätze 1 bis 3 entsprechend anzuwenden. Das Gleiche gilt hinsichtlich eines Einzelabschlusses nach § 325 Abs. 2a des Handelsgesetzbuchs, wenn die Gesellschafter die Offenlegung eines solchen beschlossen haben.
(1)1Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.2Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.3Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.4Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.
(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.
(3)1Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.2Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.3Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.4Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.5Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.6In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.
(4) (weggefallen)
(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.
(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.
(7)1Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind
- 1.
bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben; - 2.
bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.2Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.
(8)1Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.2Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.3Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.4Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.5Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.6Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.
(9)1Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:
- 1.
Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen; - 2.
Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden; - 3.
alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.
(10)1Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.2§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.
(1)1Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind bis zu einem Betrag von 10 000 000 Euro, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, bis zu einem Betrag von 20 000 000 Euro vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustrücktrag).2Soweit ein Ausgleich der negativen Einkünfte nach Satz 1 nicht möglich ist, sind diese vom Gesamtbetrag der Einkünfte des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen.3Dabei wird der Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums und des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums um die Begünstigungsbeträge nach § 34a Absatz 3 Satz 1 gemindert.4Ist für den unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder den zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraum bereits ein Steuerbescheid erlassen worden, so ist er insoweit zu ändern, als der Verlustrücktrag zu gewähren oder zu berichtigen ist.5Das gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem die negativen Einkünfte nicht ausgeglichen werden.6Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist von der Anwendung des Verlustrücktrags nach den Sätzen 1 und 2 insgesamt abzusehen.
(2)1Nicht ausgeglichene negative Einkünfte, die nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind, sind in den folgenden Veranlagungszeiträumen bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 1 Million Euro unbeschränkt, darüber hinaus bis zu 60 Prozent des 1 Million Euro übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustvortrag).2Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, tritt an die Stelle des Betrags von 1 Million Euro ein Betrag von 2 Millionen Euro.3Der Abzug ist nur insoweit zulässig, als die Verluste nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind und in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht nach Satz 1 und 2 abgezogen werden konnten.
(3) (weggefallen)
(4)1Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustvortrag ist gesondert festzustellen.2Verbleibender Verlustvortrag sind die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte, vermindert um die nach Absatz 1 abgezogenen und die nach Absatz 2 abziehbaren Beträge und vermehrt um den auf den Schluss des vorangegangenen Veranlagungszeitraums festgestellten verbleibenden Verlustvortrag.3Zuständig für die Feststellung ist das für die Besteuerung zuständige Finanzamt.4Bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags sind die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie den Steuerfestsetzungen des Veranlagungszeitraums, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag festgestellt wird, und des Veranlagungszeitraums, in dem ein Verlustrücktrag vorgenommen werden kann, zu Grunde gelegt worden sind; § 171 Absatz 10, § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 und § 351 Absatz 2 der Abgabenordnung sowie § 42 der Finanzgerichtsordnung gelten entsprechend.5Die Besteuerungsgrundlagen dürfen bei der Feststellung nur insoweit abweichend von Satz 4 berücksichtigt werden, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt.6Die Feststellungsfrist endet nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag gesondert festzustellen ist; § 181 Absatz 5 der Abgabenordnung ist nur anzuwenden, wenn die zuständige Finanzbehörde die Feststellung des Verlustvortrags pflichtwidrig unterlassen hat.
(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.
(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.
(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.
(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.
(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.
(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.
(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn
- 1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, - 2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder - 3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.
(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.