Finanzgericht Hamburg Urteil, 11. Apr. 2017 - 1 K 17/15

Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung einer Abgabe nach dem Hamburgischen Kultur- und Tourismustaxengesetz (HmbKTTG) im ersten Quartal 2014. Die Klägerin betrieb im Streitzeitraum ... Beherbergungsbetriebe in Hamburg.

1. Das HmbKTTG wurde im Hamburgischen Gesetz- und Verordnungsblatt vom 18.12.2012 verkündet (HmbGVOBl 2012, 503).

Wie in § 6 Abs. 3 Satz 1 HmbKTTG vorgeschrieben, erklärte die Antragstellerin in ihrer streitgegenständlichen Steueranmeldung vom 15.04.2014 die Gesamtzahl der Übernachtungen (...), die Anzahl der steuerpflichtigen Übernachtungen (....) und die Anzahl der nicht der Steuer unterliegenden Übernachtungen (...). Nicht der Steuer unterliegende Übernachtungen sind nach § 1 Abs. 1 Satz 4 HmbKTTG die Übernachtungen, die für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes zwingend erforderlich sind. Entsprechend der im Gesetz an dem Nettoentgelt für je eine Übernachtung vorgesehenen Staffelung der zu erhebenden Beträge berechnete die Antragstellerin für das erste Quartal 2014 eine Abgabe in Höhe von ... € für ihre Hotels.

Die Steuer beträgt je Gast und Übernachtung bei einem Nettoentgelt von bis zu 10 €: 0 €, bis zu 25 €: 0,50 €, bis zu 50 €: 1,00 €, bis zu 100 €: 2,00 €, bis zu 150 €: 3,00 €, bis zu 200 €: 4,00 €. Je weitere angefangene 50 € Nettoentgelt erhöht sich die Steuer um jeweils einen Euro.

Die Klägerin legte am 06.05.2014 Einspruch gegen ihre Steueranmeldung vom 15.04.2014 ein, weil das HmbKTTG verfassungswidrig sei. Der Beklagte ordnete am 11.09.2014 Zwangsruhe des Verfahrens gemäß § 363 Abs. 2 S. 2 Abgabenordnung (AO) an.

Die Klägerin erhob am 14.10.2014 sog. Untätigkeitseinspruch gemäß § 347 Abs. 1 Satz 2 AO und am 27.01.2015 Untätigkeitsklage gemäß § 46 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Der Beklagte wies den Einspruch sodann mit Einspruchsentscheidung vom 02.07.2015 zurück. Wegen ihres Inhalts wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.

2. Zwischenzeitlich hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit zwei Entscheidungen vom 15.07.2015 (II R 31/14, BFH/NV 2015, 1697, und II R 33/14, BFHE 250, 449, BStBl II 2016, 126) entschieden, dass das HmbKTTG verfassungsgemäß ist und die Revisionen gegen entsprechende Urteile des Finanzgerichts Hamburg zurückgewiesen. Gegen beide Entscheidungen des BFH sind beim Bundesverfassungsgericht (BVerfG) Verfassungsbeschwerden eingelegt worden (1 BvR 2868/15 bzw. 1 BvR 2886/15), über die noch nicht entschieden worden ist.

3. Die Klägerin verfolgt ihre Klage weiter.

Die Klägerin trägt zu ihrer Geschäftstätigkeit vor:
Sie biete im Innenstadtbereich einfache Übernachtungsmöglichkeiten im Niedrig-Preis-Bereich an, die insbesondere in ihrer "Hostel-Linie", zu der ... ihrer Hamburger Häuser gehörten, sehr preisgünstig seien. Gäste seien zu etwa 50% Schulklassen und ähnliche Gruppen. Die Klägerin sei für ihr Geschäftsmodell darauf angewiesen, ihre Abläufe, insbesondere an der Rezeption, zu standardisieren. Für den durch die Abgabe verursachten Mehraufwand im Bereich der Rezeption entstünden ihr für ihre ... Hamburger Häuser Kosten in Höhe von mindestens ... € pro Jahr.

Die Klägerin ist der Auffassung, die Erhebung der Steuer nach dem HmbKTTG sei formell und materiell verfassungswidrig.

Dem Hamburger Gesetzgeber fehle die Steuergesetzgebungszuständigkeit für die Einführung der Abgabe. Die Abgabe sei im Sinne von Art. 105 Abs. 2a, Satz 1, 2. Halbsatz GG im Wesentlichen gleichartig mit der Umsatzsteuer. Steuergegenstand sei jeweils ein Leistungsaustausch in Form einer sonstigen Leistung. Die Urteile des Bundesfinanzhofs zum HmbKTTG, der die Gleichartigkeit verneine, überzeugten nicht. Soweit Unterschiede zwischen beiden Steuern bestünden, nämlich im Steuermaßstab - lineare Erhebung der Umsatzsteuer, stufige Erhebung der Abgabe - sowie im Erhebungsrhythmus und in der Phasigkeit - Allphasenbesteuerung bei der Umsatzsteuer, Einphasenbesteuerung bei der Abgabe nach dem HmbKTTG -, seien diese nicht bedeutsam. Die Abgabe sei außerdem nicht abwälzbar.

Das HmbKTTG verstoße wegen der Gleichartigkeit mit der Umsatzsteuer auch gegen Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem MwStSystRL.

Das HmbKTTG verstoße gegen den Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung, denn es beeinträchtige die Wirkung der am 01.01.2010 in Kraft getretenen Absenkung des Umsatzsteuersatzes, mit der der Bundesgesetzgeber eine Entlastung für Beherbergungsunternehmen bezweckt habe.

Das Gesetz verstoße in mehrfacher Hinsicht gegen das Rechtsstaatsprinzip:
Es verletze das Bestimmtheitsgebot. Ob eine berufliche Tätigkeit in Hamburg ohne Übernachtung für den Gast nicht möglich oder unzumutbar ist, sei unbestimmt. Es verletze den Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung, nach dem der Steuergläubiger die objektive Beweislast für diejenigen Tatsachen trage, die den Steueranspruch begründeten. Bei der HmbKTT sei es dem Steuergläubiger indes nicht möglich, die den Steueranspruch begründenden Tatsachen darzulegen oder gar zu beweisen. Vielmehr müsse das steuerpflichtbegründende Merkmal "Anlass der Übernachtung" erst vom Steuerschuldner beim Steuerträger, dem Gast, erfragt werden. Für die Umkehrung der Feststellungslast vom Steuergläubiger auf den Schuldner einer indirekten Steuer fehle es an einem hinreichenden Rechtfertigungsgrund. Die Steuer sei in unzulässiger Weise als indirekte Steuer ausgestaltet. Der Beherbergungsunternehmer als Steuerschuldner stehe in keiner hinreichenden Beziehung zum Steuertatbestand. Der Steuertatbestand werde durch das Tatbestandsmerkmal der privaten Veranlassung der Übernachtung des zu belastenden Gastes geprägt. Insoweit nimmt die Klägerin Bezug auf die Entscheidungen des Oberverwaltungsgerichts (OVG) Nordrhein-Westphalen (NRW) vom 23.10.2013 (14 A 313-316/13). Auch wenn sich diese Entscheidung auf das Kommunalabgabengesetz NRW stütze, sei sie doch auch auf das HmbKTTG zu übertragen. Denn die maßgeblichen Vorschriften des Kommunalabgabengesetzes basierten auf § 43 und § 38 AO, die als vorrangiges Bundesrecht auch für das HmbKTTG zu beachten seien. Der Grundsatz der Vorhersehbarkeit einer Steuerbelastung sei für Beherbergungsbetriebe verletzt, denn der Betreiber könne für falsche Angaben des Gastes in Haftung genommen werden. Den Zweck seiner Reise erkläre der Gast selbst. Sofern der Gast eine berufliche Veranlassung behaupte und hierzu das Bestätigungsformular seines Arbeitsgebers oder von ihm selbst vorlege, fehle es dem Hotelbetreiber als Steuerschuldner an einer Möglichkeit zur Überprüfung.

Die Abgabe verstoße gegen die durch Art. 12 des Grundgesetzes (GG) garantierte Berufsausübungsfreiheit. Den Beherbergungsbetrieben und insbesondere der Klägerin sei es tatsächlich und wirtschaftlich nicht möglich und zumutbar, die Abgabe nur bei den privat veranlassten Übernachtungen zu erheben. Dass deswegen in der Branche die Abgabe vielfach generell für sämtliche Übernachtungen abgeführt werde, entspreche nicht der Abgabenkonzeption. Zudem sei es der Klägerin angesichts der geringen Gewinnspanne in ihrem Tätigkeitssegment von 4% bis 5% nicht möglich, zur Vermeidung des unzumutbaren Aufwandes für die Erfassung der Reiseanlässe für sämtliche Gäste die Abgabe abzuführen und die Kosten, die so für beruflich veranlasste Reisen entstehen, selbst zu tragen oder aber durch Erhöhung der Preise umzulegen. Im Übrigen würde so lediglich verdeckt, dass die Erhebung der Abgabe in dem gesetzlich vorgesehen Umfang, also nur zu Lasten von privat Reisenden, nicht praktizierbar sei. Letztlich sei dieser Weg auch rechtlich und tatsächlich nicht gangbar, weil Gäste, die beruflich übernachteten, nach dem HmbKTTG in jedem Fall die Rückforderung des im Beherbergungsentgelt enthaltenen Abgabenanteils verlangen könnten.

Der Eingriff in die Berufsausübungsfreiheit sei unverhältnismäßig und deswegen nicht gerechtfertigt. Die Übernachtungen in den streitgegenständlichen Häusern würden zu über 60% online über Buchungsportale gebucht. Es sei mit der zur Verfügung stehenden Datenverarbeitungstechnik und unter Beachtung der Preisangabeverordnung nicht möglich, im Online-Buchungsvorgang die unter Berücksichtigung der Beherbergungsabgabe variierenden Übernachtungspreise darzustellen. Entsprechendes gelte für Buchungen über Reisebüros. Deswegen müsse die erforderliche Erfassung des Reiseanlasses an der Rezeption erfolgen, was zu erheblichen Erschwerungen führe oder teilweise sogar unmöglich sei. Erfolge die Buchung über einen Veranstalter oder Vermittler, sei der Klägerin allein dessen Einkaufspreis, nicht aber das von dem Gast tatsächlich aufgewendete Entgelt bekannt, so dass sie die Abgabe nicht berechnen könne. In den übrigen Fällen sei zu berücksichtigen, dass die von der Klägerin mit ihrer Softwareentwicklung und -pflege Beauftragten die Abgabe und damit den korrekten Endpreis schon wegen der Staffelung der Beträge nicht darstellen könnten. Es sei auch zu berücksichtigen, dass die Buchungssoftware der Klägerin bundesweit einsetzbar sein müsse. Eine infolgedessen erforderliche individuelle Berechnung durch das Rezeptionspersonal sei durch das bei der Klägerin konkret eingesetzte Personal, das ihrem Niedrigpreiskonzept entsprechend einfach qualifiziert sei und nur kurze Abfertigungszeiten zur Verfügung habe, fachlich und zeitlich nicht zu leisten. Selbst beim Einsatz von entsprechend höher qualifiziertem Personal würde der Eincheck-Vorgang statt ... Minuten nunmehr mindestens ... Minuten, also fast doppelt so lange, dauern. Bei .... Tausend Anmeldungen, die die Klägerin im Jahr 2013 ausgeführt habe, ergebe sich ein unverhältnismäßiger zusätzlicher Arbeitsaufwand von ... Tausend Stunden. Der Aufwand sei zusätzlich deswegen unverhältnismäßig, weil die Quote der steuerfreien Übernachtungen bis zu über 50 % betrage. Die Beherbergungsunternehmen seien nicht darauf zu verweisen, dass beim Check-in ohnehin Meldeangaben erhoben werden müssten und deshalb die Formalitäten der streitigen Abgabe keinen unzumutbaren Mehraufwand darstellten. Die melderechtlichen Vorschriften erlaubten einen elektronischen Check-in, der für die Erklärungen nach dem HmbKTTG nicht möglich sei.

Die Abgabe verletze den Gleichheitssatz gemäß Art. 3 GG. Es bestehe ein erhebliches Vollzugsdefizit. Die Steuerbelastung beruhe nahezu allein auf der Erklärungsbereitschaft des Steuerpflichtigen. Ein Entdeckungsrisiko für falsche Angaben seit faktisch nicht gegeben. Eine wirksame Kontrolle sei im Massenverfahren nicht möglich. Die Eigenbescheinigungen des Gastes seien missverständlich und ohne für die Klärung der Steuerbarkeit einer Übernachtung hinreichenden Erklärungsgehalt. Im Übrigen sei der Wahrheitsgehalt für den Beherbergungsunternehmer als Steuerschuldner nicht überprüfbar, zumal er keine Auskunftsansprüche gegenüber dem Gast habe.

In der Zusammenschau der vorgetragenen Unzulänglichkeiten ergebe sich, dass nicht gewährleistet sei, dass der nichtgeschäftlich übernachtende Gast auch tatsächlich die Steuer trägt. Die Ausgestaltung der Abgabe verletze den grundrechtlichen Datenschutz der Gäste und verstoße damit gegen Art. 2 Abs. 1 i. V. m. Art. 1 GG. Es fehle an einem Ausgleich zwischen dem staatlichen Datenerhebungsinteresse und den datenschutzrechtlichen Belangen der Gäste.

Die Klägerin beantragt,
die als Steuerfestsetzung geltende Steueranmeldung vom 06.05.2014 und die Einspruchsentscheidung vom 02.07.2015 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Er trägt vor:
Das Gleichartigkeitsverbot in Art. 105 Abs. 2a GG sei nicht verletzt. Das Tatbestandsmerkmal der Gleichartigkeit habe im Rahmen von Art. 105 Abs. 2a GG eine engere Bedeutung als für die Prüfung des Art. 105 Abs. 2 GG. Bei einer weiten Auslegung würde die Gesetzgebungskompetenz der Länder auf dem Gebiet der Aufwand- und Verbrauchsteuern praktisch leerlaufen. Der Verfassungsgeber habe den Ländern diese Kompetenz indes in Kenntnis der Existenz der Umsatzsteuer zugewiesen. Die bisher zu den Übernachtungssteuergesetzen oder -satzungen ergangene Rechtsprechung habe die Gleichartigkeit mit der Umsatzsteuer verneint. Die Abgabe nach dem HmbKTTG unterscheide sich von der Umsatzsteuer im Hinblick auf den Belastungsgrund, den Steuergegenstand, die Steuerbemessungsgrundlage, den Steuersatz, die Erhebungstechnik und der wirtschaftlichen Belastungswirkung. Die Abgabe entspreche - mit Ausnahme der Überwälzung auf den Verbraucher - auch nicht den Merkmalen der Umsatzsteuer, wie sie der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) unter Zugrundelegung der MwStSystRL benennt. Wegen der Ungleichheit der Abgabe mit der Umsatzsteuer stehe die Einführung der Abgabe auch nicht im Widerspruch zur Senkung des Umsatzsteuersatzes für Übernachtungsleistungen von 19% auf 7%, zumal die Abgabe geringer sei als die Absenkung.

Es sei zulässig, die Abgabe als indirekte Steuer zu erheben und den Beherbergungsbetrieb zum Steuerschuldner zu bestimmen. Durch sein Angebot der Übernachtungsmöglichkeit sei der Betrieb hinreichend mit dem Besteuerungsgegenstand verknüpft. Den von der Klägerin hiergegen angeführten Entscheidungen des OVG NRW sei nicht zu folgen. Das HmbKTTG lege nicht - unzulässigerweise - die Feststellungslast für die (Nicht-) Steuerbarkeit einer Übernachtung dem Beherbergungsbetrieb auf, sondern verpflichte ihn lediglich zu einer Mitwirkung bei der Feststellung, die wegen seines Näheverhältnisses zum Übernachtungsgast nicht zu beanstanden und auch im Übrigen nicht unverhältnismäßig sei. Das im HmbKTTG geregelte Verfahren verletze nicht das Recht des Gastes auf informationelle Selbstbestimmung, das vom HmbKTTG zulässiger Weise geregelt werde. Es bestehe kein strukturelles Vollzugsdefizit. Das HmbKTTG enthalte die zur Kontrolle erforderlichen Regelungen, insbesondere die der Nachschau. Die Finanzverwaltung habe diese Regelungen bisher tatsächlich angewendet und sei auch hinreichend ausgestattet, um dies weiterhin tun zu können.

Die Erhebung der Abgabe verletze die Beherbergungsbetriebe nicht in ihren Grundrechten aus Art. 12 GG oder Art. 14 GG. Soweit die Erhebung in deren Berufsausübungsfreiheit eingreife, sei dies aus Gründen des Allgemeinwohls gerechtfertigt. Die mit der Erhebung verbundenen Belastungen seien zumutbar. Hierbei sei insbesondere zu berücksichtigen, dass die für die Abgabe erheblichen Angaben im Zusammenhang mit dem ohnehin erforderlichen Ausfüllen eines Meldescheins erledigt werden könnten und dem Betrieb keine gesonderte Überprüfungspflicht auferlegt werde.

Dem Gericht lag außer den Schriftsätzen nebst Anlagen die Rechtsbehelfsakte des Beklagten vor.

Die Beteiligten haben auf die mündliche Verhandlung in ihren Schriftsätzen vom 17.02.2016 bzw. 24.02.2016 verzichtet.

Das Gericht entscheidet gemäß § 90 Abs. 2 FGO aufgrund des Einverständnisses der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung.

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

Die angefochtene Steueranmeldung in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 02.07.2015 ist rechtmäßig.

Die Steueranmeldung entspricht - wie zwischen den Beteiligten auch unstreitig - dem HmbKTTG.

Der Senat ist grundsätzlich verpflichtet, das HmbKTTG anzuwenden. Eine Norm beansprucht, selbst wenn ihre Verfassungsmäßigkeit in Zweifel gezogen wird, Gültigkeit, solange das Bundesverfassungsgericht ihre Verfassungswidrigkeit nicht festgestellt hat (vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 06.04.1988 1 BvR 146/88, juris). Infolgedessen ist die Klage im Finanzrechtsweg als unbegründet abzuweisen, denn die Voraussetzung für eine anderweitige Entscheidung - in Betracht käme allein eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht zur Überprüfung der Verfassungsmäßigkeit des anzuwendenden Gesetzes, hier des HmbKTTG - ist nicht gegeben.

1. Nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 Alt. 2 GG hat ein Gericht das Verfahren auszusetzen und die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts einzuholen, wenn es ein Gesetz, auf dessen Gültigkeit es bei der Entscheidung ankommt, für verfassungswidrig hält. Dem Begründungserfordernis des § 80 Abs. 2 Satz 1 Bundesverfassungsgerichtsgesetz (BVerfGG) genügt ein Vorlagebeschluss nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts nur, wenn die Ausführungen des Gerichts erkennen lassen, dass es sowohl die Entscheidungserheblichkeit der Vorschrift als auch ihre Verfassungsmäßigkeit sorgfältig geprüft hat. Das vorlegende Gericht muss von der Verfassungswidrigkeit der zur Prüfung gestellten Norm überzeugt sein und die für diese Überzeugung maßgeblichen Erwägungen nachvollziehbar und erschöpfend darlegen. Der Vorlagebeschluss muss den verfassungsrechtlichen Prüfungsmaßstab angeben, die naheliegenden tatsächlichen und rechtlichen Gesichtspunkte erörtern, sich eingehend sowohl mit der einfachrechtlichen als auch mit der verfassungsrechtlichen Rechtslage auseinandersetzen, dabei die in der Literatur und Rechtsprechung entwickelten Rechtsauffassungen berücksichtigen und insbesondere auf die maßgebliche Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts eingehen. Bei der Annahme eines Gleichheitsverstoßes gehört zur erschöpfenden Begründung durch das vorlegende Gericht auch die eindeutige Bezeichnung der Sachverhalte oder Personengruppen, die aus Sicht des Gerichts miteinander verglichen werden können und zu Unrecht ungleich behandelt werden (ständige Rechtsprechung des BVerfG, vgl. jüngst den Beschluss vom 15.02.2016 1 BvL 8/12, BStBl II 2016, 557).

Vor diesem Hintergrund wäre die Klage nur dann nicht abzuweisen, wenn der erkennende Senat eine der dargelegten (restriktiven) Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts entsprechende Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit des HmbKTTG entwickeln und darlegen könnte. Ein - schlichtes - Für-Verfassungswidrig-Halten unterhalb der strengen Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts wäre ebenso unzureichend wie bloße Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit. In allen anderen Fällen hat das Gericht das Gesetz anzuwenden, ohne dass es hierfür erforderlich ist, dass es den Vorschriften über die Vorlage eines Gesetzes an das Bundesverfassungsgericht entsprechend positiv von der Verfassungsmäßigkeit des Gesetzes überzeugt ist.

2. Im Hinblick auf die Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts ist zunächst festzustellen:

a) Die Verfassungsmäßigkeit des HmbKTTG war bereits Gegenstand von Rechtsprechung. Das Finanzgericht Hamburg hat in einem Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes verneint, dass ernsthafte Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des HmbKTTG bestehen (FG Hamburg, Beschluss vom 03.04.2013 2 V 26/13, EFG 2013, 961) und in zwei Urteilen vom 09.04.2014 (2 K 252/13 und 2 K 169/13, EFG 2014, 1233) entschieden, dass das HmbKTTG nicht verfassungswidrig ist. Der Bundesfinanzhof hat diese Entscheidungen des Finanzgerichts Hamburg zur Verfassungsmäßigkeit des HmbKTTG bestätigt (Urteile vom 15.07.2015 II R 31/14, BFH/NV 2015, 1697, und II R 33/14, BFHE 250, 449, BStBl II 2016, 126).

Nach Ansicht des Bundesfinanzhofs ist das HmbKTTG verfassungsgemäß. Der Bundesfinanzhof hat entschieden, dass die im HmbKTTG geregelte Steuer die Anforderungen des Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG an eine Aufwandsteuer erfüllt. Es entspreche dem Tatbestand einer Aufwandsteuer, dass der Aufwand für die Übernachtung in einem Beherbergungsbetrieb der Einkommenserzielung zugeordnet und nicht der Aufwandsteuer unterworfen werde, wenn die Übernachtung mit der Berufs- oder Gewerbeausübung oder einer freiberuflichen Tätigkeit des Gastes zwangsläufig verbunden ist. Der Hamburger Gesetzgeber verfüge über die zum Erlass des HmbKTTG erforderliche Gesetzgebungskompetenz. Das HmbKTTG sei nicht im Sinne des Art. 105 Abs. 2a GG der Umsatzsteuer gleichartig. Beide Steuern wiesen zwar gewisse Gemeinsamkeiten auf, unterschieden sich aber in den im Ergebnis maßgebenden Merkmalen (vgl. BFH-Urteil vom 15.07.2015 II R 33/14, BFHE 250, 449, BStBl II 2016, 126). Werde der Aufwand für privat veranlasste Übernachtungen in Beherbergungsbetrieben einer Aufwandsteuer unterworfen, sei es mit Art. 105 Abs. 2a Satz 1 GG vereinbar, dass nicht die Übernachtungsgäste, sondern die Betreiber der Beherbergungsbetriebe als Steuerschuldner bestimmt werden. Das HmbKTTG verstoße auch nicht gegen Art. 401 MwStSystRL. Nach dieser Vorschrift hindert die MwStSystRL unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Der entscheidende Unterschied der Steuer nach dem HmbKTTG zur Umsatzsteuer bestehe darin, dass die Umsatzsteuer einen sehr weiten Anwendungsbereich habe und nur bestimmte Umsätze steuerfrei lasse, während die im HmbKTTG geregelte Steuer einen sehr engen Anwendungsbereich habe, nämlich die in Beherbergungsbetrieben in Hamburg erfolgenden Übernachtungen, die nicht im Sinne des § 1 Abs. 1 Satz 4 HmbKTTG für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes zwingend erforderlich sind. Weitere Unterschiede zur Umsatzsteuer ergeben sich aus dem Erfordernis eines Mindestentgelts, der Steuerstaffelung, dem Fehlen einer Sonderregelung für Kleinunternehmer, der Erhebungstechnik und dem Umstand, dass es sich nicht um eine Allphasen-Netto-Umsatzsteuer mit Vorsteuerabzug handele (BFH-Urteil vom 15.07.2015 II R 31/14, BFH/NV 2015, 1697).

Das HmbKTTG verstoße nicht gegen materielles Verfassungsrecht.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs verletzt das HmbKTTG nicht das Rechtsstaatsprinzip. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts sei es aus verfassungsrechtlicher Sicht erforderlich, aber auch ausreichend, dass der Steuerpflichtige die auf ihn entfallende Steuer in gewissem Umfang vorausberechnen könne. Diesen Anforderungen genüge das HmbKTTG. Aufgrund der im HmbKTTG getroffenen Regelungen könnten die Betreiber der Beherbergungsbetriebe die Steuer im Wesentlichen vorausberechnen. Das Gesetz bestimme den Gegenstand der Steuer hinreichend konkret und lege deren Bemessungsgrundlage und den Steuersatz fest. Die Betreiber müssten nach den getroffenen Regelungen die Steuer für alle Übernachtungen anmelden, in denen sie die zwingende Erforderlichkeit einer Übernachtung für eine berufliche oder betriebliche Tätigkeit des Übernachtungsgastes nicht durch geeignete Belege nachweisen könnten. Mache der Gast keine Angaben zum Zweck der Übernachtung, müsse der Betreiber des Beherbergungsbetriebes davon ausgehen, dass die Übernachtung privat veranlasst sei und deshalb die Steuer anfalle. Die Möglichkeit, dass der Betreiber bei Falschangaben des Gastes in Haftung genommen werde, sei unproblematisch, weil eine Haftung ermessensgerecht nur dann in Betracht komme, wenn die Falschangabe für den Betreiber bei gebotener Sorgfalt erkennbar gewesen sei. Bei den Verpflichtungen des Betreibers des Beherbergungsbetriebs, die Daten der Übernachtungsgäste gemäß § 7 Satz 1 HmbKTTG aufzuzeichnen und die Aufzeichnungen und Belege gemäß § 7 Satz 3 HmbKTTG für einen Zeitraum von vier Jahren beginnend mit Ablauf des Jahres der Steuerentstehung aufzubewahren, handele es sich um eine zulässige Regelung der Berufsausübung durch Gesetz i. S. des Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG. Die Pflichten seien für die Durchführung des Gesetzes erforderlich und nicht unverhältnismäßig. Dass der Vollzug des HmbKTTG für die Betreiber der Beherbergungsbetriebe mit einem gewissen Aufwand verbunden sei, sei auch Folge der verfassungsrechtlichen Pflicht, die aus beruflichen oder betrieblichen Gründen zwingend erforderlichen Übernachtungen von der Besteuerung auszunehmen, und sei daher von den Betreibern hinzunehmen. Unverhältnismäßige Mitwirkungsbeiträge der Betreiber würden nicht gefordert. Den Betreibern sei es insbesondere möglich, die Frage, ob die Übernachtung aus beruflichen oder betrieblichen Gründen zwingenden erforderlich sei, bereits anlässlich der Ausfüllung des Meldescheins zu klären, die ohnehin erforderlich sei. Die Erfüllung der Verpflichtungen sei erforderlich, um einen den Anforderungen des allgemeinen Gleichheitssatzes entsprechenden Gesetzesvollzug zu ermöglichen. Ein Verstoß gegen Art. 14 Abs. 1 GG sei demgemäß ebenfalls nicht gegeben.

Das HmbKTTG sei mit den Anforderungen des allgemeinen Gleichheitssatzes, Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar. Es verstoße nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG, dass nach § 4 Abs. 1 HmbKTTG Steuerschuldner der Betreiber des Beherbergungsbetriebes und nicht der Übernachtungsgast sei. Denn es bestehe die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - Preiserhöhung, Umsatzsteigerung oder Senkung der sonstigen Kosten - treffen könne. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, müsse dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Eine Regelung, nach der die Betreiber der Beherbergungsbetriebe weder Steuerschuldner noch Steuerentrichtungs- und Haftungsschuldner wären, sondern das Finanzamt die Steuer gegenüber den einzelnen Übernachtungsgästen durch Bescheid festsetzen müsste, wäre nicht praktikabel und scheide daher aus. Ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG sei auch nicht unter dem Gesichtspunkt eines strukturellen Vollzugsdefizits gegeben. Das HmbKTTG enthalte vielfältige geeignete Vorschriften zur hinreichenden tatsächlichen Durchsetzung des Steueranspruchs. Dass eine vollständige Erfassung aller steuerpflichtigen Übernachtungen gewährleistet werde, sei nicht Voraussetzung für die Verfassungsmäßigkeit der Steuer. Das HmbKTTG sei auch nicht deswegen verfassungswidrig, weil gegen das Recht auf informationelle Selbstbestimmung der Übernachtungsgäste, deren Arbeitgeber oder der Betreiber der Beherbergungsbetriebe verstoßen werde.

Ein Verstoß gegen die Einheit und Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung liege nicht vor. Dass der Bundesgesetzgeber durch Art. 5 Nr. 1 des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes vom 22. Dezember 2009 (BGBl I 2009, 3950) den Steuersatz für die Umsatzsteuer für die in § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG genannten Beherbergungsleistungen von 19 % auf 7 % herabgesetzt hat, stehe dem nicht entgegen. Die Steuer nach dem HmbKTTG konterkariere schon angesichts ihres geringen Umfangs nicht den Zweck, den der Bundesgesetzgeber mit der Herabsetzung des Umsatzsteuersatzes erreichen wollte, nämlich die Förderung der Wirtschaft.

b) Weiterhin gibt es zu mit dem HmbKTTG vergleichbaren Steuergesetzen inzwischen eine ganze Reihe von Entscheidungen, die, soweit sie sich mit den von der Klägerin geltend gemachten Verfassungsgrundsätzen auseinandersetzen, ebenfalls fast ausnahmslos eine Verfassungswidrigkeit verneinen: OVG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 29.09.2015 OVG 9 A 7.14, juris, rechtskräftig nach Abweisung der Beschwerde durch BVerwG-Beschluss vom 13.10.2016, 9 BN 1/16, juris; VG Köln, Urteile vom 28.09.2016, 24 K 1845/15, 24 K 2114/15, 24 K 2350/15, 24 K 2369/15 und 24 K 6324/16 juris; VG Gelsenkirchen, Urteil vom 10.06.2016, 2 K 543/15, juris; VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 11.06.2015, 2 S 2555/13, juris, rechtskräftig nach Abweisung der Beschwerde durch BVerwG, Beschluss vom 11.12.2015 9 BN 7/15; Hess. VGH, Beschluss vom 29.01.2015 5 C 1162/13.N, juris, rechtskräftig nach Abweisung der Beschwerde durch Beschluss des BVerwG vom 17.11.2015 9 BN 3/15, juris; BFH-Urteil vom 15.07.2015 II R 32/14, BFHE 250, 427, BStBl II 2015, 1031; OVG Lüneburg, Urteil vom 26.01.2015, 9 KN 309/13, NVwZ-RR 2015, 593; Urteile des OVG Schleswig-Holstein vom 04.12.2014, juris, und vom 07.02.2013 4 KN 1/12, NVwZ-RR 2013, 816.

c) Eine gewisse Ausnahme bilden die Urteile des OVG NRW vom 23.10.2013 lediglich insoweit, als es entschieden hat, die (satzungsmäßige) Bestimmung des Beherbergungsunternehmers zum Steuerschuldner einer Beherbergungsabgabe sei mangels der erforderlichen besonderen Beziehung zum Steuergut des Aufwandes des Beherbergungsgastes für eine entgeltliche private Übernachtung nichtig (Urteil vom 23.10.2013 14 A 316/13, DVBl 2014, 249; ebenso die Parallel-Urteile 14 A 313-315/13, juris).

Allerdings kommt diesen Entscheidungen, wie der Bundesfinanzhof erkannt hat, für die Beurteilung des HmbKTTG keine Bedeutung zu, weil sie auf den Regelungen des Kommunalabgabengesetzes des Landes Nordrhein-Westfalen und nicht auf verfassungsrechtlichen Vorgaben beruhen (BFH-Urteile vom 15.07.2015, II R 31/14, und II R 33/14, BFHE 250, 449, BStBl II 2016, 126, unter Bezugnahme auf BVerwG-Beschluss vom 20.08.2014 9 B 8.14, Zeitschrift für Kommunalfinanzen 2014, 236; entsprechend für die Beherbergungsabgabe Bremens, BFH-Urteil vom 15.07.2015, BFHE 250, 427, BStBl II 2015, 1031). Außerdem sind die zitierten Entscheidungen des OVG NRW bei nachfolgenden Entscheidungen auf Kritik gestoßen: Das OVG Lüneburg ist der Ansicht, es sei rechtlich nicht zu beanstanden, dass der Betreiber des Beherbergungsbetriebs zum Steuerschuldner gemacht werde. Denn er stehe in einer hinreichend engen Beziehung zum Steuergegenstand. Zum einen sei er direkt an dem zivilrechtlichen Rechtsgeschäft mit dem Übernachtungsgast, welches den Bezugspunkt der Besteuerung darstellt, beteiligt; die gebotene Abwälzbarkeit der Steuer sei daher ohne weiteres gegeben. Zum anderen sei der Beherbergungsbetrieb durch seine Außendarstellung, seine Werbemaßnahmen und die Preisgestaltung maßgeblich daran beteiligt, dass der Übernachtungsgast den besteuerten Aufwand betreibe. Beispielsweise stehe auch der Veranstalter von gewerblichen Automatenspielen in keinem engeren Verhältnis zum besteuerten Vergnügungsaufwand der spielenden Kunden, und seine Wahl zum Steuerschuldner habe das Bundesverfassungsgericht nicht bemängelt (OVG Lüneburg, Urteile vom 26.01.2015 9 KN 309/13 und 9 KN 59/14 und vom 01.12.2014 9 KN 85/13, juris, unter Bezugnahme auf BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1, BStBl II 2009, 1035; im Ergebnis wohl ebenso FG Bremen, Urteil vom 16.04.2014 2 K 85/13, EFG 2014, 1432; FG Hamburg, Urteile vom 09.04.2014 2 K 252/13 und 2 K 169/13, EFG 2014, 1233).

3. Der erkennende Senat schließt sich der weitgehend einhelligen Rechtsprechung zum HmbKTTG und vergleichbaren Steuergesetzen an, in der eine Europarechtswidrigkeit und eine Verfassungswidrigkeit verneint wird.

Es kommt daher nicht mehr darauf an, dass eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht insoweit andernfalls deswegen nicht in Betracht kommen dürfte, weil sich nach der restriktiven Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur Zulässigkeit von Vorlagebeschlüssen eine Auffassung, das HmbKTTG sei wegen einer oder mehrerer der in der zitierten Judikatur diskutierten Verfassungsfragen verfassungswidrig, gegen diese herrschende Meinung nicht in der vom Bundesverfassungsgericht geforderten Weise begründen ließe. Gesichtspunkte, die die Klägerin gegen die Verfassungsmäßigkeit des HmbKTTG geltend macht und die in den genannten Entscheidungen noch nicht oder nur ansatzweise geprüft worden sind, führen beim erkennenden Senat nicht zu einer entsprechenden Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit des Gesetzes.

Warum es einer Aufwandsteuer an der Tatbestandsmäßigkeit deswegen fehlen soll, weil das Vorliegen eines tatbestandsausschließenden Umstandes - hier die nichtprivate Übernachtung - vom Steuerschuldner nach bestimmten Regeln zu ermitteln und dokumentieren ist, vermag der Senat nicht nachzuvollziehen; jedenfalls ergibt sich ein solcher Mangel für den Senat weder aus dem Grundgesetz noch aus der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts. Die Klägerin hat ihre Rechtsauffassung auch nicht hinreichend belegt. Die ausführlichen Darlegungen der Klägerin, dass in dem von ihr bedienten Niedrigpreissegment aufgrund des großen Umfangs von Buchungen über Buchungsportale und über Veranstalter und Vermittler, der qualitativ und quantitativ geringen Personalausstattung und der geringen Preisspanne die mit dem HmbKTTG einhergehenden Pflichten zu relativ und absolut besonders hohem Aufwand führen, begründet keine Verfassungswidrigkeit des Gesetzes. Dass dieser Aufwand unzumutbar oder gar erdrosselnd ist, vermag der Senat nicht zu erkennen. Dass auf geänderte Rahmenbedingungen mit geänderten Betriebsabläufen etc. reagiert werden muss, ist grundsätzlich hinzunehmen. Die von der Klägerin monierten Belastungen treffen alle Betreiber bzw. wegen der grundsätzlichen Überwälzbarkeit die privat übernachtenden Gäste als eigentliche Steuerträger. Für die Beantwortung der Frage, ob eine belastende Maßnahme unzumutbar oder erdrosselnd wirkt, ist zudem der durchschnittliche Betrieb maßgebend und nicht derjenige, bei dem sich Belastungen stärker als im Durchschnitt auswirken (vgl. BVerwG-Urteil vom 24.03.1988 3 C 48/86, BVerwGE 79, 192; VG Lüneburg, Urteil vom 21.01.2016, 2 A 156/14, juris; VG Gelsenkirchen, Urteil vom 12.04.2013 5 K 3283/12, juris).

4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Es ist nicht festzustellen, dass das vorliegende Urteil von der Entscheidungen des OVG NRW vom 23.10.2013 (14 A 316/13, Deutsches Verwaltungsblatt 2014, 249, und Parallelenscheidungen 14 A 313-315/13) abweicht, nach der der Betreiber des Beherbergungsbetriebes nicht zum Steuerschuldner einer Beherbergungsabgabe als örtliche Aufwandsteuer bestimmt werden darf. Denn der Bundesfinanzhof als das für die Entscheidungen der Finanzgerichte maßgebliche oberste Bundesgericht hat sich mit der Entscheidung des OVG NRW bereits befasst und festgestellt, dass ihr für die Beurteilung des HmbKTTG keine Bedeutung zukommt, weil sie auf den Regelungen des Kommunalabgabengesetzes des Landes Nordrhein-Westfalen und nicht auf verfassungsrechtlichen Vorgaben beruhe (BFH-Urteil vom 15.07.2015 II R 33/14, BFHE 250, 449, BStBl II 2016, 126, unter Bezugnahme auf BVerwG, Beschluss vom 20.08.2014 9 B 8.14, Zeitschrift für Kommunalfinanzen 2014, 236).