Finanzgericht München Urteil, 17. Sept. 2018 - 7 K 1258/17

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Streitig ist die Behandlung von Zinszahlungen als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben nach § 160 Abgabenordnung (AO).

Klägerin ist eine GmbH mit einem Stammkapital von 50.000 € und einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr vom 01.02. - 31.01. jeden Jahres. Gegenstand des Unternehmens ist das Halten und Verwalten eigenen und fremden Vermögens. Alleinige Gesellschafterin ist die H GmbH.

Mit Notarvertrag vom 28.07.2005 erwarb die Klägerin ein Mietwohngrundstück in M zu einem Kaufpreis von 1.500.000 €. Das Gebäude wurde durch die Klägerin zu Wohnzwecken an fremde Dritte vermietet. Die Bescheide über Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbetrag 2006 bis 2012, gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2006 bis 31.12.2012, gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2006 bis 31.12.2012 ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 AO.

In den Jahren 2010 bis 2012 führte das Finanzamt eine Betriebsprüfung für die Jahre 2006 bis 2008 durch. Der Prüfer gelangte zur Auffassung, dass Darlehenszinsen, die die Klägerin an die Firma M Ltd. mit dem Sitz in Limassol, Zypern in Höhe von 19.600 € (2006) bzw. 36.000 € (2007 und 2008) geleistet habe, nach § 160 AO nicht abziehbar seien, da Ermittlungen ergeben hätten, dass es sich bei der M Ltd. um eine wirtschaftlich inaktive Firma handle. Dies ergebe sich daraus, dass sie kein eigenes Personal beschäftige, ihr Ansprechpartner eine Angestellte des Steuerbüros X sei, die als Geschäftsführerin weiterer Domizilgesellschaften bekannt sei, die Anteile an der Ltd. durch Gesellschaften treuhänderisch gehalten würden, die mit dem Steuerbüro X in Verbindung stünden und der Geschäftszweck der Ltd. nicht im Zusammenhang mit Finanzierungsgeschäften stünden. Dem Benennungsverlangen (§ 160 i.V.m. § 90 Abs. 2 AO), die tatsächlichen Empfänger der Zahlungen bzw. die Darlehensgeber zu benennen, also die tatsächlich wirtschaftlich Berechtigten, die hinter der Ltd. stünden, sei die Klägerin nicht nachgekommen. Das Benennungsverlangen des Finanzamts vom 28.01.2011 beantwortete die Klägerin mit Schreiben vom 18.02.2011 dahingehend, dass es sich bei der M Ltd. sehr wohl um eine aktive Gesellschaft handle, die in mehrere Golf Anlagen und Golf Clubs auf Zypern und in Immobilienprojekte in Europa bedeutende Summen investiert habe. Die Verhandlungen und der Darlehensabschluss seien mit X erfolgt, der sich durch Vorlage von Kopien des Handelsregisterauszugs legitimiert habe.

Mit Datum vom 28.11.2012 erließ das beklagte Finanzamt (das Finanzamt) unter Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung Änderungsbescheide für die Jahre 2006 bis 2008. Das zu versteuernde Einkommen bei der Körperschaftsteuer wurde für 2006 um 19.600 € und für 2007 und 2008 um jeweils 36.000 € erhöht und die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2007 und 2008, die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2006 bis 31.12.2008, die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2006 bis 31.12.2008 entsprechend geändert. Im Rahmen der dagegen eingelegten Einsprüche legte die Klägerin mit Schreiben vom 04.12.2012 eine Kopie eines Schreibens der H Ltd. in Nicosia, Zypern vor, nach der sie als Aktionärin der M Ltd. bestätige, dass Y, wohnhaft in Abu Dhabi, der letztendlich begünstigte Eigentümer der M Ltd. sei. Außerdem legte sie eine Bestätigung der zypriotischen Finanzbehörde vom 09.12.2010 über die Aufnahme und Registrierung der M Ltd. unter einer bestimmten Steuernummer vor mit der Bestätigung, dass diese Firma mit ihrem Einkommen in Zypern der Besteuerung unterliege.

Für die Jahre 2009 bis 2012 führte das Finanzamt eine weitere Betriebsprüfung durch. Im Bericht wurde, wie bereits in der Vorprüfung, der Abzug der Schuldzinsen in Höhe von jeweils 36.000 € aus dem Darlehen der M Ltd. versagt und die Zinsen außerbilanziell dem Einkommen hinzugerechnet. Als Begründung (Prüfungsbericht vom 27.05.2015) wurde auf die Ausführungen im Vorprüfungsbericht verwiesen. Die entsprechend geänderten Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2009 bis 31.12.2012 und über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2009 bis 31.12.2012 wurden mit Datum vom 26.10.2015 erlassen. Auch gegen diese Bescheide erhob die Klägerin Einspruch.

Mit Einspruchsentscheidung vom 18.04.2017 wurden die Gewerbesteuermessbescheide 2007 und 2008 und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes insoweit geändert, als die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 2 Gewerbesteuergesetz zur Anwendung kam. Im Übrigen wurden die Einsprüche als unbegründet zurückgewiesen und lediglich die Folgeänderungen nach § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO für die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31.12.2009 bis 2012 durchgeführt.

Die Klägerin erhob Klage gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2006 bis 31.12.2009 und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2006 bis 31.12.2009 und trägt zur Begründung vor, das Finanzamt habe den jährlichen Zinsaufwand in Höhe von 19.600 € in 2006 bzw. 36.000 € ab 2007 zu Unrecht nicht zum Abzug zugelassen. Die Regelung des § 160 AO greife im Streitfall nicht ein, da keine Zahlungen an eine inländische Person geleistet worden seien, sondern an einen ausländischen Darlehensgeber.

Das Gericht forderte die Klägerin mit Anordnung vom 2. Mai 2018 auf, den Darlehensvertrag mit der M Ltd., den Nachweis der Darlehensauszahlung und der Zinszahlungen vorzulegen. Außerdem wurde sie gemäß § 76 Abs. 1 Satz 4 Finanzgerichtsordnung (FGO) i.V.m. §§ 90 Abs. 2, 160 AO aufgefordert, die hinter der M Ltd. stehenden Personen zu benennen, an die die geleisteten Zinszahlungen letztlich gelangt seien. Die Klägerin legte daraufhin den Darlehensvertrag und den Auszahlungsbeleg des Darlehensbetrags vom 14.07.2005 vor und teilte mit, dass die Zinsen endfällig seien, so dass keine Zinszahlung erfolgt sei. Außerdem legte sie die eidesstattliche Versicherung eines Herrn A, vom 16.06.2018 vor, auf die hinsichtlich der Einzelheiten Bezug genommen wird. Aus dieser Erklärung ergibt sich nach Auffassung der Klägerin, dass die M Ltd. lediglich Treuhänderin des Herrn A sei, so dass der tatsächlich Begünstigte nun bekannt sei und sie dem Benennungsverlangen nachgekommen sei.

Die Klägerin beantragt,

die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2006 bis 31.12.2009 und über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2006 bis 31.12.2009 dahingehend zu ändern, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb um 19.600 € in 2006 und um jeweils 36.000 € in 2007 bis 2009 gemindert wird und die angefochtenen Bescheide entsprechend geändert werden.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung trägt es vor, dass es sich bei der Darlehensgeberin nach der Fallgestaltung und den Auskünften des BZSt augenscheinlich um eine sog. Domizilgesellschaft handle. Die Klägerin habe auf die Aufforderung zur Benennung des tatsächlichen Zahlungsempfängers nur die Bescheinigung der H Ltd. vorgelegt. Die Klägerin, die bei Vertragsschluss durch ihren alleinigen Gesellschafter S vertreten worden sei, hätte wissen müssen, dass ihr zur einkommensmindernden Anerkennung der Zinszahlungen aufgrund des ungewöhnlichen Sachverhalts mit Auslandsbezug eine erhöhte Mitwirkungspflicht zukommt.

In der mündlichen Verhandlung vom 17.09.2018 wurde A als Zeuge vernommen (vgl. Beweisbeschluss vom 25.07.2018). Auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung und Beweisaufnahme vom 17.09.2018 wird Bezug genommen.

Die Klage ist unbegründet. Das Finanzamt hat den Abzug der streitigen Zinsaufwendungen zu Recht versagt.

1. Der Abzug der als Betriebsausgaben gebuchten Zinsaufwendungen ist nicht bereits deshalb zu versagen, weil die Zinsen nicht jährlich ausbezahlt wurden. Gemäß dem vorgelegten Darlehensvertrag Ziff. 4 sind die in Höhe von 4% des Darlehensbetrags vereinbarten Zinsen erst am Ende des Darlehensverhältnisses, spätestens am 31.12.2020 zur Zahlung fällig. Demgemäß wurden in den Bilanzen die jährlichen rechnerischen Zinsen passiviert und dem Darlehensbetrag hinzugerechnet. Diese stellen zwar im Jahresabschluss Betriebsausgaben dar, eine steuerliche Berücksichtigung scheitert jedoch an der nicht ausreichenden Empfängerbenennung nach § 160 Abs. 1 AO.

a) Gemäß § 160 Abs. 1 Satz 1 AO sind u.a. Schulden und Betriebsausgaben steuerlich regelmäßig nicht zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige dem Verlangen des Finanzamts nicht nachkommt, den Empfänger dieser Ausgaben genau zu benennen. Die Vorschrift gilt nach § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO auch im gerichtlichen Verfahren. Das Finanzgericht kann daher nach seinem Ermessen den Kläger auffordern, den tatsächlichen Gläubiger bzw. Zahlungsempfänger von Betriebsausgaben und dergleichen zu benennen und für den Fall, dass dieser der Aufforderung nicht nachkommt, entscheiden, ob und ggf. in welcher Höhe Betriebsausgaben nicht zu berücksichtigen sind (vgl. BFH-Urteil vom 25. Januar 2006 I R 39/05, BFH/NV 2006, 1618, m.w.N.). Gewinnmindernd bilanzierte Zinsverbindlichkeiten aus Darlehensschulden fallen unzweifelhaft unter den Begriff der Schulden und Betriebsausgaben. Empfänger i.S. des § 160 Abs. 1 Satz 1 AO ist, wem der in der Betriebsausgabe enthaltene wirtschaftliche Wert vom Steuerpflichtigen übertragen wurde, bei dem er sich demzufolge steuerlich auswirkt. Benannt ist ein Empfänger, wenn er (nach Namen und Adresse) ohne Schwierigkeiten und eigene Ermittlungen der Finanzbehörde bestimmt und ermittelt werden kann (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Urteil vom 1. April 2003 I R 28/02, BFHE 202, 196, BStBl II 2007, 855, unter II.2. der Gründe).

Ist eine natürliche oder juristische Person, die die Zahlungen des Steuerpflichtigen entgegennahm, lediglich zwischengeschaltet, weil sie entweder mangels eigener wirtschaftlicher Betätigung die vertraglich bedungenen Leistungen gar nicht erbringen konnte oder weil sie aus anderen Gründen die ihr erteilten Aufträge und die empfangenen Gelder an Dritte weiterleitete, so ist sie nicht Empfänger i.S. des § 160 Abs. 1 Satz 1 AO, so dass die hinter ihr stehenden Personen, an die die Gelder letztlich gelangt sind, zu benennen sind (BFH-Urteile vom 10. November 1998 I R 108/97, BFHE 187, 211, BStBl II 1999, 121; vom 25. Januar 2006 I R 39/05, BFH/NV 2006, 1618; Beschluss vom 24.04.2009 IV B 104/07, BFH/NV 2009, 1398). Allerdings steht ein solches Benennungsverlangen in besonderem Maß unter dem Gesichtspunkt der Zumutbarkeit (BFH-Urteil vom 9. April 1987 IV R 142/85, BFH/NV 1987, 689). Entscheidend ist, ob es dem Steuerpflichtigen im Zeitpunkt der von ihm geleisteten Zahlungen zumutbar war, sich der Identität seines jeweiligen Geschäftspartners zu versichern, um so in der Lage zu sein, ihn als Empfänger der Zahlungen zu bezeichnen (BFH-Urteil vom 17. Dezember 1980 I R 148/76, BFHE 132, 211, BStBl II 1981, 333; Beschluss vom 13.07.2011 X B 187/10, BFH/NV 2011, 1899). Die Vorschriften verlangen von dem Steuerpflichtigen nichts Unzumutbares. Er kann nur Umstände offenlegen, die in seinem Kenntnisbereich liegen oder von denen er sich in zumutbarer Weise Kenntnis beschaffen kann. Danach brauchen nicht offengelegt zu werden das Verhältnis der Gesellschaft (Person) zu dem Dritten, soweit es über das Beteiligungsverhältnis hinausgeht, und die Verhältnisse des Dritten zu weiteren Personen. Dies gilt jedenfalls solange es keine Hinweise auf ein Treuhandverhältnis gibt (BFH-Urteil vom 01.06.1994 X R 73/91, BFH/NV 1995, 2; Urteil vom 01.04.2003 I R 28/02, BFHE 202, 196, BStBl II 2007, 855). Ist eine natürliche oder juristische Person, die die Zahlungen unmittelbar entgegennahm, lediglich zwischengeschaltet, weil sie entweder mangels eigener wirtschaftlicher Betätigung die ausbedungenen Leistungen nicht erbringen konnte oder weil sie aus anderen Gründen die ihr erteilten Aufträge und die empfangenen Gelder an Dritte weiterleitete, so ist sie nicht Empfänger i.S. des § 160 Abs. 1 Satz 1 AO. In diesem Fall sind die hinter ihr stehenden Personen, an die die Gelder letztlich gelangt sind, zu benennen. Als hinter einer Domizilgesellschaft stehende Personen, an die die Gelder letztlich gelangten, kommen die Anteilseigner (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 1. Juni 1994 X R 73/91, BFH/NV 1995, 2; vom 5. November 1992 I R 8/91, BFH/NV 1994, 357), aber auch die Auftragnehmer der ausländischen Domizilgesellschaft in Betracht (vgl. BFH in BFHE 149, 381, BStBl II 1987, 481; BFH/NV 1996, 267). Der Zweck des § 160 AO besteht darin, einen Ausgleich für die vermutete Nichtversteuerung beim Empfänger zu schaffen, indem der Steuerpflichtige wie ein Haftender für fremde Steuern in Anspruch genommen wird. Nur soweit Steuerausfälle nicht zu erwarten sind, können Ausgaben trotz fehlender Empfängerbezeichnung zum Abzug zugelassen werden (BFH-Urteil vom 24. Juni 1997 VIII R 9/96, BFHE 183, 358, BStBl II 1998, 51, m.w.N.).

b) Im Streitfall wurde die Klägerin mit gerichtlicher Anordnung vom 2. Mai 2018 aufgefordert, die Empfänger der hier streitigen Zahlungen zu benennen. Ein entsprechendes Benennungsverlangen hatte bereits das Finanzamt gestellt. Die Voraussetzungen für das Benennungsverlangen lagen vor, da aufgrund der Ermittlungen der Betriebsprüfung die Vermutung nahelag, dass es sich bei der M Ltd. um eine sog. Domizilgesellschaft handelt. Dafür sprechen das Ergebnis der Ermittlungen des Bundeszentralamts für Steuern gemäß Auskunft vom 7. Juni 2010, das festgestellt hat, dass es sich um eine wirtschaftlich inaktive Firma handelt, da sie kein eigenes Personal beschäftigt, ihr Ansprechpartner eine Angestellte des Steuerbüros X ist, die als Geschäftsführerin weiterer Domizilgesellschaften bekannt sei, die Anteile an der M Ltd. durch Gesellschaften treuhänderisch gehalten würden, die mit dem Steuerbüro X in Verbindung stünden und ihr Geschäftszweck nicht im Zusammenhang mit Finanzierungsgeschäften stehe, sondern dieser im Handel mit … angegeben sei.

Während die Klägerin im Einspruchsverfahren auf das Benennungsverlangen des Finanzamts unter Vorlage einer Bescheinigung der Gesellschafterin der M Ltd., der H Ltd., angegeben hatte, dass Y, wohnhaft in Abu Dhabi, Begünstigter der M Ltd. sei, teilte die Klägerin auf das gerichtliche Benennungsverlangen mit, dass die M Ltd. lediglich Treuhänderin des im Inland ansässigen Zeugen A gewesen sei und dieser der M Ltd. den Darlehensbetrag von 900.000 € als Treugeber zur Verfügung gestellt habe.

Die Einvernahme von A als Zeugen in der mündlichen Verhandlung hat die Behauptung, dieser sei der eigentliche Gläubiger der Verbindlichkeit bzw. Empfänger der geltend gemachten Zinsen, nicht ausreichend belegen können. Das Gericht hält die Aussage des Zeugen A, er habe der M Ltd. einen Geldbetrag von 900.000 € zur Verfügung gestellt, wobei zu diesem Zeitpunkt noch nicht festgestanden habe, für welchen Zweck dieser eingesetzt würde, nicht für glaubhaft. Der Zeuge ist eine geschäftlich erfahrene Person und war nach eigener Aussage Inhaber verschiedener, zwischenzeitlich aufgelöster Firmen. Es ist unter diesem Aspekt nicht glaubhaft, dass der Zeuge einer Kapitalgesellschaft in Zypern, an der er weder unmittelbar noch mittelbar beteiligt war, ohne eine konkrete vertragliche Vereinbarung einen Geldbetrag in dieser Höhe ohne Sicherheiten zur Verfügung stellte mit der Maßgabe, Investitionsobjekte in der EU zu finden. Das „Trust Agreement“ vom 12. Juli 2005 sei erst zu einem Zeitpunkt abgeschlossen worden, als die Investition in die Immobilie der Klägerin auf einen entsprechenden Hinweis des Zeugen an den Vertreter der M Ltd. festgestanden habe, jedoch seien auch dann keine Sicherheiten zugunsten des Zeugen vereinbart worden. Die Aussage des Zeugen, ihm habe es als Sicherheit genügt, dass sich das Objekt, in das die M Ltd. mit dem von ihm zur Verfügung gestellten Geld investiert habe, in Deutschland gelegen habe, spricht dafür, dass es sich bei dem Geld - soweit der M Ltd. überhaupt ein entsprechender Geldbetrag zugeflossen sein sollte - nicht um eigenes Geld des Zeugen gehandelt hat, denn der behauptete Ablauf erscheint vollkommen lebensfremd und ist im geschäftlichen Verkehr nicht üblich. Dafür spricht auch, dass der Zeuge sich geweigert hat, Angaben dazu zu machen, woher der Geldbetrag von 900.000 €, den er angeblich der M LTD. zur Verfügung gestellt hat, stammte und auf welche Weise dieser in den Geschäftsverkehr gelangt sei. Damit liegt es z.B. im Bereich des Möglichen, dass das Geld von einer Person aus dem Umkreis der Klägerin bzw. von einer für die Klägerin handelnden Person stammte, welches direkt oder über den Zeugen A der M Ltd. mit der Maßgabe zur Verfügung gestellt wurde, dass es an die Klägerin als verzinsliches Darlehen weitergereicht wird. Somit hat die Klägerin den eigentlichen Geldgeber der M Ltd., die aus den bereits genannten Gründen als ausländische Domizilgesellschaft anzusehen ist, welche das für die Darlehensvergabe notwendige Kapital gar nicht hatte und lediglich die Funktion hatte, von Dritten empfangene Gelder weiterzuleiten, nicht benannt.

c) Rechtsfolge der nicht ausreichenden Empfängerbenennung ist, dass der Betriebsausgabenabzug regelmäßig zu versagen ist. Da im Streitfall durch den Betriebsausgabenabzug der geltend gemachten Schuldzinsen Steuerausfälle nicht ausgeschlossen werden können und es nicht feststeht, dass der Empfänger im Inland keiner Besteuerung unterliegt (vgl. Forchhammer in Leopold/Madle/Rader, Abgabenordnung, § 160 Rz. 27), übt der Senat sein Ermessen dahingehend aus, das der Abzug in voller Höhe versagt wird.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.