/ Finanzgericht München Urteil, 03. Aug. 2017 - 2 V 814/17

Finanzgericht München Urteil, 03. Aug. 2017 - 2 V 814/17

published on 03/08/2017 00:00

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Gericht

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Tenor

1. Der Antrag wird abgelehnt.

2. Die Antragsteller tragen die Kosten des Verfahrens.

Gründe

Streitig ist im Einspruchsverfahren, ob der aus der Veräußerung einer Kapitalbeteiligung erzielte Erlös den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder den Einkünften aus Kapitalvermögen zuzuordnen ist.

Der Antragsteller erzielte im Streitjahr aufgrund seiner Tätigkeit als Manager bei der Firma C GmbH mit Sitz in Deutschland Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

An der C-Unternehmensgruppe mit ihren C-Landesgesellschaften, zu der auch die C GmbH gehörte, war seit 2006 die S mehrstufig über ihre Tochtergesellschaften, darunter die G S.a.r.l., zu 100% beteiligt.

Die Beteiligung der S an der C-Unternehmensgruppe war - trotz der Investitionssumme i.H.v. … Mio. USD bis Mai 2010 - laut einem Wertgutachten vom 7. Mai 2010 (Wertgutachten) aufgrund Überschuldung und Ertragslage mit 0 USD zu bewerten.

Zur Rekapitalisierung und Umstrukturierung der C-Unternehmensgruppe wurde mit Beschluss vom 25. Juni 2010 das Stammkapital der G S.a.r.l. um 2.250 USD auf einen Betrag von … USD aufgestockt, in Anteile zu … Stück aufgeteilt (= Nominalwert je Anteil: 0,0625 USD = 6,25 Cent) und diese Anteile in die Klassen A, B und C eingeteilt.

Am 29. Juni 2010 wurde ein „Recapitalization and Shareholders Agreement“ (SHA) abgeschlossen mit dem Ziel, neben der S (als Anteilseignerin der A-Anteile) und X (= Vorstandsvorsitzendender C-Unternehmensgruppe als Anteilseigner sämtlicher B-Anteile) auch die Mitarbeiter des Managements der C-Unternehmensgruppe (Manager) im Wege des Verkaufs von insgesamt … C-Anteilen zu einem Kaufpreis i.H.v. 0,0625 USD je Anteil zu beteiligen.

Ziele des Anteilsverkaufs waren laut der Präambel des SHA die Verbesserung der Kapitalausstattung und die Erreichung einer stabilen Gesellschafterstruktur der G S.a.r.l. und einer stabilen Managementstruktur der G S.a.r.l. und ihrer Tochtergesellschaften.

Die Mitarbeiterbeteiligung der Manager erfolgte mit separaten im August 2010 (mit Wirkung zum 2. Juli 2010) abgeschlossener Anteilskaufverträgen („Share Purchase Agreements“) und „Letters of Adherence“, mit denen sie gleichzeitig zur Vertragspartei des SHA und dessen Regelungen wurden. Die dem jeweiligen Manager zu Kauf angebotene Anzahl der Anteile wurde zuvor diskret festgelegt. Alle Manager unterzeichneten aufgrund des günstigen Kaufpreises; der insgesamt durch Verkauf an die Manager erzielte Kaufpreis betrug damit 5.487,10 USD.

Die Rechte und Pflichten aus der Kapitalbeteiligung der Manager waren (zunächst) durch eine Reihe von Bestimmungen des SHA, die bestimmte Call-Optionen zu Gunsten der S enthielten, eingeschränkt. Diese Call-Optionen sollten sukzessive verfallen (sog. „Vesting“) und zwar gleichwertig nebeneinander:

(1) durch Zeitablauf (Zeitkomponente)

Erlöschen der Call-Optionen zu je einem Viertel nach Ablauf der Jahre 2010 bis 2012;

(2) durch Eintritt bestimmter Erfolgsziele bei ununterbrochener Tätigkeit für C-Unternehmensgruppe (Erfolgskomponente)

zu je einem Drittel bei Erreichen vorher festgelegter regionaler und überregionaler Erlös- und Gewinnziele der Jahre 2010, 2011 und 2012 und zu weiteren 40% bei einem über einem Mindestkaufpreis von … Mio. USD liegenden Verkauf von mindestens 50% der gesamten Anteile an einen Dritten oder bei einem Mindest-EBITDA (= Gewinn vor Zinsen, Steuern, Abschreibungen auf Sachanlagen und Abschreibungen auf immaterielle Vermögensgegenstände) von mindestens … Mio. USD.

Während der Phase des „Vestings“ der C-Anteile konnte die S die C-Anteile zum Selbstkostenpreis zurückerhalten sowie Gewinnausschüttungen bis zu einem Betrag von … Mio USD bevorrechtigt (treuhänderisch) erhalten bzw. weitergeben. Zudem hatte die S über fünf Jahre eine Call Option im Falle einer Kündigung eines Arbeitnehmers.

Anteilsübertragungen sollten während des Vestings nur an bestimmte Angehörige und nur eingeschränkt (gegen Zeichnung eines Letters of Adherence) möglich sein.

Bei einem Verkauf von mehr als 50% der Anteile sollte die S von den übrigen Anteilseignern den Verkauf zu denselben Bedingungen fordern können („Drag-Along-Right“).

Während des Vestings sollten die C-Anteilseigner ihre Stimmrechte nicht selbst ausüben können, sondern auf eine Stiftung übertragen bzw. die Manager der C GmbH die Stiftung zur Stimmrechtsausübung bevollmächtigen.

Der Antragsteller erwarb im Juli 2010 ….. C-Anteile an der G S.a.r.l. zu einem Kaufpreis von insgesamt …. USD.

Am 18. Oktober 2010 veräußerte die S die G S.a.r.l. samt C-Unternehmensgruppe an die F auf Basis des „Master Securities Purchase Agreement“ (Master-SPA). In dem Master-SPA wurden die Verkäufer verschiedenen Verkäufergruppen und damit verschiedenen Closings (= Stichtag der Übertragung) zugeteilt. Die Manager der C GmbH waren der Verkäufergruppe 3 und damit dem dritten Closing zugeordnet.

Ebenfalls am 18. Oktober 2010 schlossen die Vertragsparteien des SHA im Hinblick auf den Verkauf an die F ein „Waiver and Consent Agreement“ (Verzichts- und Zustimmungsvereinbarung), in dem sich die Anteilseigner der G S.a.r.l. auf einen umfassenden Verzicht ihrer Rechte und Pflichten (insb. lt. Sections 4,6-9, 12, 14, 15 des SHA) einigten.

Mit Abschluss des „Securities Purchase Agreement“ (SPA) vom 29. Oktober 2010 wurden die C-Anteilseigner Vertragspartei des Master-SPA (mittels der bis zum 2 Dezember 2010 zu unterzeichnenden Unterschriftenseiten).

In Anlagen zum Master-SPA bzw. zum SPA war ein - über Erlöse und operativen Gewinn der G S.a.r.l. und der C-Unternehmensgruppe der zukünftigen Jahre 2013 bis 2015 anhand einer Formel errechenbarervariabler, aber auf einem Maximalbetrag von … USD (= 1.761,67 USD je Anteil) begrenzter Kaufpreis geregelt.

Das dritte Closing, also auch der Übergang der C-Anteile der Manager der C GmbH, fand am 1. November 2011 statt.

Im Rahmen eines am 18. Dezember 2013 von X im Namen aller ehemaligen Anteilseigner geschlossenen „Amendment Agreements“ wurde ein - anhand einer neu an Erlös- und Gewinnsteigerungen bestimmten Kaufpreisformel - berechneter Kaufpreis von 1.752,10 USD je Anteil vereinbart. Der Kaufpreis sollte in drei Tranchen in den Jahren 2014 bis 2016 ausgezahlt werden.

An den Antragsteller wurden zum 31. März 2015 die zweite Tranche i.H.v. … € ausgezahlt.

In der Einkommensteuererklärung für 2015 erklärte der Antragsteller - wie auch schon im Jahr 2014 - aus der oben genannten Veräußerung seiner Kapitalbeteiligung Kapitalerträge i.H.v. … € und hierauf gezahlte Kapitalertragssteuer i.H.v. … € nebst ... € Solidaritätszuschlag.

Mit Kontrollmitteilung vom 17. August 2016 teilte die Steufa des Finanzamtsunter Bezugnahme auf ihre Steufa-Feststellungen die Höhe der Auszahlungsbeträge an den Antragsteller sowie deren Zuordnung zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit mit. Der Beteiligungserwerb habe nicht auf einer steuerlich anzuerkennenden Sonderrechtsbeziehung beruht.

Der Beklagte (Finanzamt -FA-) setzte daraufhin mit Bescheid vom 6. Oktober 2016 unter Ansatz von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit aus der Beteiligungsveräußerung i.H.v. … € die Einkommensteuer auf … € fest.

Im Rahmen des hiergegen gerichteten Einspruchs beantragte der Antragsteller zunächst Aussetzung der Vollziehung (AdV) beim FA im Wesentlichen unter Bezugnahme auf ein an die Steufa beim Finanzamt gerichtetes Schreiben der Anwaltskanzlei vom 26. Juli 2016.

Das FA lehnte den Antrag Verfügung vom 24. November 2016 ab.

Auf den gegen die Ablehnungsverfügung gerichteten Einspruch lehnte das FA mit Schreiben vom 16. März 2017 die AdV unter Verweis auf die in den Steufa-Feststellungen und der ergänzenden Stellungnahme der Steufa vom 18. Oktober 2010 genannten Argumente erneut ab.

Im Rahmen des nunmehr bei Gericht gestellten AdV-Antrags nehmen die Antragsteller erneut Bezug auf das Schreiben …, wonach (1) der Beteiligungserwerb auf einer - den Zusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis verdrängenden - vorrangigen Sonderrechtsbeziehung zu marktüblichen Konditionen (nicht verbilligt) beruht habe. Dies gelte ungeachtet des Umstands, dass das wirtschaftliche Eigentum an den Anteilen ggf. erst später erlangt worden sei und dass der Wert der Anteile zu diesem Zeitpunkt ggf. gestiegen sei. Auch habe (2) die nachfolgende Anteilsveräußerung auf einer Sonderrechtsbeziehung beruht, aufgrund der die Manager einen unverfallbaren Anspruch auf den Kaufpreis gehabt hätten und im Zeitpunkt der Übertragung auf die Käuferin wegen des Waiver and Consent Agreements auch wirtschaftliche Eigentümer gewesen seien. Die Höhe der Rendite sei kein geeignetes Kriterium zur Qualifizierung der Einkünfte, wie sich aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs -BFHvom 17. Juni 2009 VI R 69/09, BStBl II 2010, 69, ergebe. ...

AdV sei auch geboten, weil bei der C GmbH eine Lohnsteueraußenprüfung bevorstehe, bei der die Einordnung der Veräußerungserlöse geprüft werde.

Der Antragsteller beantragt,

den Einkommensteuerbescheid vom 6. Oktober 2016 für die Dauer des Rechtsbehelfsverfahrens i.H.v. … € von der Vollziehung auszusetzen.

Das FA beantragt, den Antrag abzulehnen.

...

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Finanzamtsakten verwiesen.

II.

Der Antrag ist unbegründet.

Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen und auch ausreichenden summarischen Beurteilung des Sachverhalts anhand präsenter Beweismittel bestehen keine ernstlichen Zweifel im Sinne von § 69 Abs. 3 und Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Einkommensteuerbescheids (vgl. Bundesfinanzhof-BFH-Beschluss vom 24. Februar 2000 IV B 83/99, BStBl II 2000, 298), und zwar aus folgenden Erwägungen:

1. Zu den Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 i.V.m. § 8 Abs. 1 Einkommensteuergesetz in der für das Streitjahr gültigen Fassung (EStG) alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen und die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen.

Vorteile werden „für“ eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. Dabei kann die Vergütung auch durch einen Dritten gezahlt werden, solange sie als Entgelt für eine Leistung des Arbeitnehmers anzusehen ist, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbracht hat, erbringt oder noch erbringen soll (vgl. BFH-Urteil vom 7. Mai 2014 VI R 73/12, BStBl II 2014, 904; Krüger in Schmidt, 36. Aufl., § 19, Rz. 70 ff.).

Kein Arbeitslohn liegt vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsverhältnisse oder aufgrund sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 20. Mai 2010 VI R 12/08, BStBl II 2010, 1069; vom 19. Juni 2008 VI R 4/05, BStBl II 2008, 826; vom 21. Mai 2014 I R 42/12, BStBl II 2015, 4; jeweils m.w.N.). Dem Arbeitnehmer entstandene Vorteile sind durch eigenständige, vom Arbeitsverhältnis unabhängige Sonderrechtsbeziehungen veranlasst, wenn ihnen andere Erwerbsgrundlagen als die Nutzung der eigenen Arbeitskraft des Arbeitnehmers zugrunde liegen. Solche Rechtsbeziehungen zeigen ihre Unabhängigkeit und Eigenständigkeit insbesondere dadurch, dass diese auch selbständig und losgelöst vom Arbeitsverhältnis bestehen könnten (BFH-Urteile vom 4. Oktober 2016 IX R 43/15, DStR 2017, 247; vom 17. Juni 2009 VI R 69/06, BStBl II 2010, 69, m.w.N.).

Als eine unabhängige Sonderrechtsbeziehung kommt u.a. kapitalmäßige Beteiligung des Arbeitnehmers an seinem Arbeitgeber oder einem anderen Unternehmen in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 21. Mai 2014 I R 42/12, BStBl II 2015, 4). Der Arbeitnehmer nutzt in diesem Fall sein Kapital als eine vom Arbeitsverhältnis unabhängige und eigenständige Erwerbsgrundlage zur Einkünfteerzielung, die daraus erzielten laufenden Erträge sind daher Einkünfte aus Kapitalvermögen. Im Falle der Veräußerung der Kapitalbeteiligung kommt dementsprechend eine Steuerbarkeit nach den einschlägigen Veräußerungstatbeständen des Einkommensteuergesetzes (§§ 17, 20 Abs. 2, 23 EStG) in Betracht BFH in DStR 2017, 247).

Ob ein Leistungsaustausch zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit oder aufgrund einer Sonderrechtsbeziehung einer anderen Einkunftsart oder dem nichtsteuerbaren Bereich zuzurechnen ist, ist anhand einer Tatsachenwürdigung unter Einbeziehung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalles zu prüfen und zu beurteilen (BFH in DStR 2017, 247 m.w.N.). Dabei kommt es nicht auf das äußere Erscheinungsbild, sondern auf den wirtschaftlichen Gehalt an (z.B. BFH in BStBl II 2014, 904 für verbilligten Aktienerwerb; BFH in BStBl II 2010, 69 für Veräußerungsgewinn aus einer Beteiligung).

Ein Veräußerungsgewinn aus einer Kapitalbeteiligung an einem Unternehmen führt jedenfalls nicht allein deshalb zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, weil die Beteiligung von einem Arbeitnehmer des Unternehmens gehalten und veräußert wurde und auch nur Arbeitnehmern im Allgemeinen oder sogar nur bestimmten Arbeitnehmern angeboten worden war (BFH in DStR 2017, 247 m.w.N. für sog. Managementbeteiligung). Ebenso wenig können im Falle der Beendigung des Arbeitsverhältnisses bestehende Ausschlussrechte oder Sonderkündigungsrechte für sich gesehen die Annahme rechtfertigen, dass dem Mitarbeiter durch die Beteiligung Lohn zugewendet werden soll (BFH in DStR 2017, 247).

Derartige Merkmale sind aber Indizien, die zusammen mit weiteren Umständen - z.B. fehlendes Verlustrisiko oder Vorteile, die nicht allein aus Kapitalbeteiligung ableitbar sind (z.B. marktunübliche Renditechancen) oder Einflussmöglichkeiten auf den Wert der Kapitalbeteiligung, die sich nur aus dem Arbeitsverhältnis erklären lassen und die fremden Beteiligten nicht zukommen (vgl. BFH-Urteile vom 21. Oktober 2014 VIII R 44/11, BFH/NV 2015, 268; vom 20. November 2008 VI R 25/05, BStBl II 2009, 382; vom 17. Juni 2009 VI R 69/06, BStBl II 2010, 69) - für einen vorrangigen Veranlassungszusammenhang mit dem Arbeitsverhältnis sprechen können (vgl. Urteil des Finanzgerichts -FGKöln vom 20. Mai 2015 3 K 3253/11, DStRE 2016, 209).

Hiervon ausgehend hat das FA zumindest bei summarischer Prüfung den an den Antragsteller gezahlten Veräußerungserlös i.H.v. …€ zu Recht seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zugeordnet.

Zwar hat der nach dem Wertgutachten marktgerechte, also nicht verbilligte Erwerb der Kapitalbeteiligung auf einer Sonderrechtsbeziehung (SHA/SharesPurchase Agreement/Letters of Adherence) beruht, die grundsätzlich dem Arbeitsverhältnis vorgeht (vgl. BFH in BStBl II 2010, 69). Ebenso verhält es sich grundsätzlich in Bezug auf das der Veräußerung der Kapitalbeteiligung an die F zu Grunde liegende Rechtsgeschäft, da der Erwerber einer Kapitalbeteiligung, also ein Dritter, in der Regel nicht die Arbeitsleistung entlohnt, sondern eine Gegenleistung für die Übertragung der Kapitalbeteiligung erbringt.

Bei einer Gesamtschau auf alle Umstände des Einzelfalles, insbesondere auf sämtliche mit der Kapitalbeteiligung in Zusammenhang stehenden Verträge sowie auf deren zeitlichen Zusammenhang, sprechen jedoch - insbesondere bei einer zweckbezogenen Würdigung der Vertragsregelungen - entscheidende Gesichtspunkte für einen vorrangigen Veranlassungszusammenhang des streitbefangenen Veräußerungserlöses mit den Einkünften des Antragstellers aus nichtselbständiger Arbeit.

1.1. Im Streitfall stellt sich die Kapitalbeteiligung nicht wie eine eigenständige, vom Arbeitsverhältnis losgelöste Erwerbsquelle durch Überlassung von Kapital gegen Entgelt dar. Sie bildet insbesondere nicht, wie das aber erforderlich wäre, den gesamten Leistungsaustausch zwischen den Beteiligten ab.

a) Gegen eine eigenständige Erwerbsgrundlage Kapitalüberlassung zur Nutzung spricht schon, dass die Manager nur einen minimalen Kapitalbetrag eingesetzt haben, im Streitfall insgesamt … USD mit einem entsprechenden geringen Verlustrisiko (vgl. hierzu BFH in BStBl II 2010, 69 für fehlendes Verlustrisiko als ein Indiz gegen eine eigenständige Sonderrechtsbeziehung). Auch aus Sicht der G S.a.r.l. bzw. der S hat entgegen den Ausführungen in der Präambel des SHA keine ernsthafte Maßnahme zur Kapitalbzw. Liquiditätsbeschaffung für die G S.a.r.l./C-Unternehmensgruppe vorgelegen. Denn die Manager haben für ihre Mitarbeiterbeteiligung insgesamt nur ein Kapital i.H.v. 5.487,10 USD eingesetzt. Eine derart niedrige Kapitalaufstockung durch die Mitarbeiterbeteiligung ist bei einem zuvor eingesetzten Investitionsvolumen der S in ihre Töchter G S.a.r.l. und C-Unternehmensgruppe i.H.v. … Mio. USD bis zum Jahr 2010 vernachlässigbar.

b) Das Recht auf Gewinnausschüttungen allein aufgrund der Anteilsinhaberschaft (= als Gegenleistung für den Anteilserwerb) ist dadurch eingeschränkt gewesen, dass Ausschüttungen an die Manager bis zu einem Gesamtbetrag i.H.v. … Mio. USD von der S vereinnahmt werden haben dürfen. Darüber hinausgehende und damit grundsätzlich an die Manager auszuzahlende Ausschüttungsbeträge hat die S während des Zeitraums des Vestings treuhänderisch vereinnahmt, so dass die Manager nach der Zeitkomponente vier Jahre keinerlei Ausschüttungen vereinnahmen haben können.

Demgegenüber haben die Manager aufgrund der Erfolgskomponente des Vestings eine konkrete und gleichzeitig außergewöhnlich hohe Gewinnchance innerhalb eines kurzen Zeitraums von nur vier Jahren gehabt. Diese hat sich ausschließlich ergeben durch den Verbleib der Manager in der C-Unternehmensgruppe („ununterbrochene Tätigkeit“) und durch das Erreichen der Zielvorgaben zu Erlösen und EBITDA der Jahre 2010 bis 2012 sowie alternativ entweder durch eine Veräußerung an einen Dritten zu einem Mindestwert (… Mio. USD) oder das Erreichen eines Mindest-EBITDA (… Mio. USD innerhalb von 12 Monaten). Dieser hohen Renditechance stand als Gegenleistung also gerade nicht (nur) die Kapitalüberlassung gegenüber, sondern in erster Linie eine für einen gewissen Zeitraum ununterbrochene berufliche Tätigkeit als Manager bei der C GmbH und eine an Zielvorgaben orientierte Arbeitsleistung des Antragstellers gegenüber.

c) Zudem haben sich die Manager während des Vestings sämtlicher für eine Kapitalbeteiligung typischer Rechte begeben bzw. diese nicht ausüben können. Das ergibt sich aus der Übertragung ihrer Stimm- und Kontrollrechte, der nur sehr beschränkten Übertragbarkeit der Kapitalbeteiligung und dem bereits genannten vorrangigen Bezugsrecht der S betreffend den Managern zustehenden Gewinnausschüttungen.

d) Die Manager, also auch der Antragsteller, haben aufgrund der unter Pkt. c genannten weitreichenden Einschränkung ihrer Rechte, insbesondere aufgrund der Vesting-Rege-lungen, zu keinem Zeitpunkt, also weder beim Erwerb noch - entgegen der Ansicht der Antragsteller - bei der Veräußerungdas wirtschaftliche Eigentum an der Kapitalbeteiligung erlangt. Denn aufgrund der im Vesting vorgesehenen Erfolgskomponente, die u.a. eine Veräußerung von mehr als 50% der gesamten Anteile zu einem Mindestverkaufspreis vorsah, und aufgrund des genau für diesen Fall vorgesehenen „Drag-Along-Rights“ der S, das der S eine Veräußerung sämtlicher Anteile zu den von ihr ausgehandelten Bedingungen ermöglicht hat, spielt es keine Rolle, dass die Manager nach dem Abschluss des Master-SPA, also nachdem die S die Veräußerung an die F und deren Rahmenbedingungen geregelt, ausgehandelt und festgelegt hat, gleichzeitig mit dem Abschluss ihrer individuellen und zeitlich nachfolgenden Anteilsveräußerungsvertäge (SPA) zur Vertragspartei des „Waiver and Consent Agreement“ (= Verzicht auf sämtliche gegenseitige Verfügungsbeschränkungen der Anteilseigner G S.a.r.l.) geworden sind. Da mithin zum Zeitpunkt der Zeichnung des „Waiver and Consent Agreements“ die Manager bereits vollinhaltlich an die von S ausgehandelte Veräußerung im Master-SPA gebunden gewesen sind, ist es entgegen der Ansicht der Antragsteller auch bedeutungslos, dass sie im Zeitraum zwischen der Zeichnung der Verkaufsverträge (SPA) im November 2010 und der Anteilsübertragung im 3. Closing am. 1. November 2011 von sämtlichen ursprünglichen Verfügungsbeschränkungen befreit gewesen sind.

Von Bedeutung ist in diesem Zusammenhang auch der Umstand, dass die S das Master-SPA nur zwei Monate nach dem SHA abgeschlossen hat. Es liegt deshalb nahe, dass die Veräußerung an die F bereits im Zeitpunkt des Abschlusses des SHA mindestens geplant gewesen ist.

e) Schließlich ist es ist es für die Manager aufgrund des Verkaufs an die F bereits im Oktober/November 2010 aus den Anlagen A/B zu dem Master-SPA/SPA erkennbar gewesen, bis zu welcher Höhe ein Veräußerungserlös innerhalb eines Zeitraums bis einschließlich zum Jahr 2015 realisiert werden kann. Des Weiteren ergibt sich aus diesen Anlagen, dass auch der erzielbare Veräußerungserlös aus der Kapitalbeteiligung - nach dem Willen sowohl des Arbeitgebers als auch der Erwerberin F - nicht von Marktentwicklungen, Unternehmenswert oder anderen unbeeinflussbaren Faktoren im Zeitpunkt der Veräußerung, sondern ausschließlich von den Erlösen und EBITDA der C-Unternehmensgruppe in zukünftigen Jahren 2013 bis 2015 abhängig sein würde.

1.2. Hinzu treten weitere Umstände, die dafür sprechen, dass der vom Antragsteller erzielte Veräußerungserlös in erster Linie als Entgelt für die von ihm erbrachte Arbeitsleistung als angestellter Manager bei der C-Unternehmensgruppe anzusehen ist und damit in vorrangigem Veranlassungszusammenhang mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit steht, wie folgt:

„a) So ist nahezu ausschließlich den aktiven bei der C-Unternehmensgruppe angestellten Managern die Möglichkeit zum Erwerb der C-Anteile eingeräumt worden (der insoweit einzige von der Steufa festgestellte Ausnahmefall eines Alleingesellschafter-Geschäftsführers einer weiteren C Gesellschaft ist aus den in den Steufa-Feststellungen genannten Gründen einem angestellten Manager gleichzustellen). Zudem hat den Managern im Kündigungsfalle, also bei Beendigung des Arbeitsverhältnisses, aufgrund der „….. Call Option“ die Kapitalbeteiligung zum Selbstkostenpreis wieder entzogen werden können.“

b) Die Zeitkomponente des Vestings spiegelt den Willen der G S.a.r.l./S wieder, die Manager bzw. deren berufliche Tätigkeit für mindestens vier Jahre an die C-Unternehmensgruppe zu binden. Dieser Zweck der Mitarbeiterbeteiligung ergibt sich im Übrigen auch aus der Präambel des SHA (stabile Managementstruktur).

Des Weiteren ergibt sich aus der Erfolgskomponente des Vestings, dass sich ernstzunehmende Renditechancen (in Form von Gewinnausschüttungen oder im Fall einer Anteilsveräußerung) nur aus dem Erreichen der Erfolgsziele ergeben haben, also in hohem Maße von der Arbeitsleistung der Manager (als leitende Angestellte der C-Landesgesellschaften) abgehangen hat. Vor diesem Hintergrund stellen sich die Regelungen zum Vesting der Kapitalbeteiligung in erster Linie als ein Lohnanreizsystem dar.

c) Auch aus dem die Veräußerung der Kapitalbeteiligung betreffenden Vertragswerk (Master-SPA/SPA nebst Anlagen A/B) ergibt sich eine vorrangige Verknüpfung des erzielbaren Veräußerungserlöses mit dem Verbleib und der Arbeitsleistung der Manager. Denn der Veräußerungserlös hat sich ausgehend von der Berechnungsformel maßgeblich aus den Erlösen und EBITDA der Jahre 2013 bis 2015 errechnet. Damit hat auch die F als Käuferin ein Lohnanreizsystem vorgesehen.

d) Für eine vorrangige Veranlassung durch das Arbeitsverhältnis spricht es schließlich auch, dass die Manager im Falle einer Ablehnung der angebotenen Mitarbeiterbeteiligung ihre Anstellung offenbar gefährdet hätten (vgl. hierzu ….. der Steufa-Feststellungen).

1.3. Schließlich spricht der inhaltliche und zeitliche Zusammenhang des gesamten Vertragswerks, dem sich die Manager nur vollinhaltlich haben anschließen können (vgl. Shares Purchase Agreement und Letters of Adherence vom 2. Juli 2010 bei Anteilserwerb sowie SPA vom 29. Oktober 2010 mit entsprechender zu unterzeichnender Unterschriftenseite bei Anteilsveräußerung) dafür, dass die S/G S.a.r.l. mit der Mitarbeiterbeteiligung von Anfang an bezweckt hat, diese für einen gewissen Zeitraum an die C-Unternehmensgruppe zu binden und einen Lohnanreiz zu schaffen, um durch eine (an Erlös- und EBITDA-Zielgrößen orientierte) Arbeitsleistung zunächst die eingesetzte Investitionssumme der S zu erwirtschaften und darauffolgend die gesamte C-Unternehmensgruppe möglichst Gewinn bringend zu veräußern.

2. ...

3. Entgegen der Ansicht des Antragstellers ist eine AdV auch nicht deshalb geboten, weil bei der C GmbH eine Lohnsteueraußenprüfung für die Jahre 2014 bis 2016 vorgesehen ist, in deren Rahmen die steuerrechtliche Zuordnung des Veräußerungserlöses aus der Anteilsveräußerung geklärt werden soll.

Denn eine Außenprüfung begründet keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Einkommensteuerbescheids.

4. Gründe für eine AdV wegen unbilliger Härte gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § § 135 Abs. 1 FGO.

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Annotations

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 69

(1) Durch Erhebung der Klage wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts vorbehaltlich des Absatzes 5 nicht gehemmt, insbesondere die Erhebung einer Abgabe nicht aufgehalten. Entsprechendes gilt bei Anfechtung von Grundlagenbescheiden für die darauf beruhenden Folgebescheide.

(2) Die zuständige Finanzbehörde kann die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen. Auf Antrag soll die Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Die Aussetzung kann von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht werden. Soweit die Vollziehung eines Grundlagenbescheides ausgesetzt wird, ist auch die Vollziehung eines Folgebescheides auszusetzen. Der Erlass eines Folgebescheides bleibt zulässig. Über eine Sicherheitsleistung ist bei der Aussetzung eines Folgebescheides zu entscheiden, es sei denn, dass bei der Aussetzung der Vollziehung des Grundlagenbescheides die Sicherheitsleistung ausdrücklich ausgeschlossen worden ist. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, tritt an die Stelle der Aussetzung der Vollziehung die Aufhebung der Vollziehung. Bei Steuerbescheiden sind die Aussetzung und die Aufhebung der Vollziehung auf die festgesetzte Steuer, vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, um die anzurechnende Körperschaftsteuer und um die festgesetzten Vorauszahlungen, beschränkt; dies gilt nicht, wenn die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig erscheint.

(3) Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung ganz oder teilweise aussetzen; Absatz 2 Satz 2 bis 6 und § 100 Abs. 2 Satz 2 gelten sinngemäß. Der Antrag kann schon vor Erhebung der Klage gestellt werden. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht ganz oder teilweise die Aufhebung der Vollziehung, auch gegen Sicherheit, anordnen. Absatz 2 Satz 8 gilt entsprechend. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(4) Der Antrag nach Absatz 3 ist nur zulässig, wenn die Behörde einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ganz oder zum Teil abgelehnt hat. Das gilt nicht, wenn

1.: die Finanzbehörde über den Antrag ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat oder
2.: eine Vollstreckung droht.

(5) Durch Erhebung der Klage gegen die Untersagung des Gewerbebetriebes oder der Berufsausübung wird die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts gehemmt. Die Behörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, kann die hemmende Wirkung durch besondere Anordnung ganz oder zum Teil beseitigen, wenn sie es im öffentlichen Interesse für geboten hält; sie hat das öffentliche Interesse schriftlich zu begründen. Auf Antrag kann das Gericht der Hauptsache die hemmende Wirkung wiederherstellen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen. In dringenden Fällen kann der Vorsitzende entscheiden.

(6) Das Gericht der Hauptsache kann Beschlüsse über Anträge nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 jederzeit ändern oder aufheben. Jeder Beteiligte kann die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen.

(7) Lehnt die Behörde die Aussetzung der Vollziehung ab, kann das Gericht nur nach den Absätzen 3 und 5 Satz 3 angerufen werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 17 Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a): die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;
b): die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.: offene oder verdeckte Einlagen,
2.: Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und
3.: Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.: die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und
2.: zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 20

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.

Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien, Genussrechten, mit denen das Recht am Gewinn und Liquidationserlös einer Kapitalgesellschaft verbunden ist, aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, an Genossenschaften sowie an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.²Zu den sonstigen Bezügen gehören auch verdeckte Gewinnausschüttungen.³Die Bezüge gehören nicht zu den Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer Körperschaft stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes als verwendet gelten.⁴Als sonstige Bezüge gelten auch Einnahmen, die anstelle der Bezüge im Sinne des Satzes 1 von einem anderen als dem Anteilseigner nach Absatz 5 bezogen werden, wenn die Aktien mit Dividendenberechtigung erworben, aber ohne Dividendenanspruch geliefert werden;

2.

Bezüge, die nach der Auflösung einer Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die nicht in der Rückzahlung von Nennkapital bestehen; Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.²Gleiches gilt für Bezüge, die auf Grund einer Kapitalherabsetzung oder nach der Auflösung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die als Gewinnausschüttung im Sinne des § 28 Absatz 2 Satz 2 und 4 des Körperschaftsteuergesetzes gelten;

3.

Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;

3a.

Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;

4.

Einnahmen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, es sei denn, dass der Gesellschafter oder Darlehensgeber als Mitunternehmer anzusehen ist.²Auf Anteile des stillen Gesellschafters am Verlust des Betriebes sind § 15 Absatz 4 Satz 6 bis 8 und § 15a sinngemäß anzuwenden;

5.

Zinsen aus Hypotheken und Grundschulden und Renten aus Rentenschulden.²Bei Tilgungshypotheken und Tilgungsgrundschulden ist nur der Teil der Zahlungen anzusetzen, der als Zins auf den jeweiligen Kapitalrest entfällt;

6.

der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge (Erträge) im Erlebensfall oder bei Rückkauf des Vertrags bei Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht, soweit nicht die lebenslange Rentenzahlung gewählt und erbracht wird, und bei Kapitalversicherungen mit Sparanteil, wenn der Vertrag nach dem 31. Dezember 2004 abgeschlossen worden ist.²Wird die Versicherungsleistung nach Vollendung des 60. Lebensjahres des Steuerpflichtigen und nach Ablauf von zwölf Jahren seit dem Vertragsabschluss ausgezahlt, ist die Hälfte des Unterschiedsbetrags anzusetzen.³Bei entgeltlichem Erwerb des Anspruchs auf die Versicherungsleistung treten die Anschaffungskosten an die Stelle der vor dem Erwerb entrichteten Beiträge.⁴Die Sätze 1 bis 3 sind auf Erträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen, auf Erträge im Erlebensfall bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht, soweit keine lebenslange Rentenzahlung vereinbart und erbracht wird, und auf Erträge bei Rückkauf des Vertrages bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht entsprechend anzuwenden.⁵Ist in einem Versicherungsvertrag eine gesonderte Verwaltung von speziell für diesen Vertrag zusammengestellten Kapitalanlagen vereinbart, die nicht auf öffentlich vertriebene Investmentfondsanteile oder Anlagen, die die Entwicklung eines veröffentlichten Indexes abbilden, beschränkt ist, und kann der wirtschaftlich Berechtigte unmittelbar oder mittelbar über die Veräußerung der Vermögensgegenstände und die Wiederanlage der Erlöse bestimmen (vermögensverwaltender Versicherungsvertrag), sind die dem Versicherungsunternehmen zufließenden Erträge dem wirtschaftlich Berechtigten aus dem Versicherungsvertrag zuzurechnen; Sätze 1 bis 4 sind nicht anzuwenden.⁶Satz 2 ist nicht anzuwenden, wenn

a): in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b): bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.²Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.

⁷Hat der Steuerpflichtige Ansprüche aus einem von einer anderen Person abgeschlossenen Vertrag entgeltlich erworben, gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung bei Eintritt eines versicherten Risikos und den Aufwendungen für den Erwerb und Erhalt des Versicherungsanspruches; insoweit findet Satz 2 keine Anwendung.⁸Satz 7 gilt nicht, wenn die versicherte Person den Versicherungsanspruch von einem Dritten erwirbt oder aus anderen Rechtsverhältnissen entstandene Abfindungs- und Ausgleichsansprüche arbeitsrechtlicher, erbrechtlicher oder familienrechtlicher Art durch Übertragung von Ansprüchen aus Versicherungsverträgen erfüllt werden.⁹Bei fondsgebundenen Lebensversicherungen sind 15 Prozent des Unterschiedsbetrages steuerfrei oder dürfen nicht bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen werden, soweit der Unterschiedsbetrag aus Investmenterträgen stammt;

7.

Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist, auch wenn die Höhe der Rückzahlung oder des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt.²Dies gilt unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage.³Erstattungszinsen im Sinne des § 233a der Abgabenordnung sind Erträge im Sinne des Satzes 1;

8.

Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;

9.

Einnahmen aus Leistungen einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 3 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes, die Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 wirtschaftlich vergleichbar sind, soweit sie nicht bereits zu den Einnahmen im Sinne der Nummer 1 gehören; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend.²Satz 1 ist auf Leistungen von vergleichbaren Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben, entsprechend anzuwenden;

10.

a): Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b): der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.²Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.³Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.⁴Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.⁵Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.⁶Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;

11.

Stillhalterprämien, die für die Einräumung von Optionen vereinnahmt werden; schließt der Stillhalter ein Glattstellungsgeschäft ab, mindern sich die Einnahmen aus den Stillhalterprämien um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien.

(2)¹Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.

der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Körperschaft im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.²Anteile an einer Körperschaft sind auch Genussrechte im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1, den Anteilen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf Anteile im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1;

2.

der Gewinn aus der Veräußerung

a): von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.²Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b): von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.²Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.

²Satz 1 gilt sinngemäß für die Einnahmen aus der Abtretung von Dividenden- oder Zinsansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des Satzes 1, wenn die dazugehörigen Anteilsrechte oder Schuldverschreibungen nicht in einzelnen Wertpapieren verbrieft sind.³Satz 2 gilt auch bei der Abtretung von Zinsansprüchen aus Schuldbuchforderungen, die in ein öffentliches Schuldbuch eingetragen sind;

3.

der Gewinn

a): bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b): aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;

4.

der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;

5.

der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;

6.

der Gewinn aus der Veräußerung von Ansprüchen auf eine Versicherungsleistung im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6.²Das Versicherungsunternehmen hat nach Kenntniserlangung von einer Veräußerung unverzüglich Mitteilung an das für den Steuerpflichtigen zuständige Finanzamt zu machen und auf Verlangen des Steuerpflichtigen eine Bescheinigung über die Höhe der entrichteten Beiträge im Zeitpunkt der Veräußerung zu erteilen;

7.

der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;

8.

der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.

²Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 gilt auch die Einlösung, Rückzahlung, Abtretung oder verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft; in den Fällen von Satz 1 Nummer 4 gilt auch die Vereinnahmung eines Auseinandersetzungsguthabens als Veräußerung.³Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter.⁴Wird ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt, gilt dies als Veräußerung der Schuldverschreibung und als Anschaffung der durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter.⁵Eine Trennung gilt als vollzogen, wenn dem Inhaber der Schuldverschreibung die Wertpapierkennnummern für die durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter zugehen.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

(3a)¹Korrekturen im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 7 sind erst zu dem dort genannten Zeitpunkt zu berücksichtigen.²Weist der Steuerpflichtige durch eine Bescheinigung der auszahlenden Stelle nach, dass sie die Korrektur nicht vorgenommen hat und auch nicht vornehmen wird, kann der Steuerpflichtige die Korrektur nach § 32d Absatz 4 und 6 geltend machen.

(4)¹Gewinn im Sinne des Absatzes 2 ist der Unterschied zwischen den Einnahmen aus der Veräußerung nach Abzug der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft stehen, und den Anschaffungskosten; bei nicht in Euro getätigten Geschäften sind die Einnahmen im Zeitpunkt der Veräußerung und die Anschaffungskosten im Zeitpunkt der Anschaffung in Euro umzurechnen.²In den Fällen der verdeckten Einlage tritt an die Stelle der Einnahmen aus der Veräußerung der Wirtschaftsgüter ihr gemeiner Wert; der Gewinn ist für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen.³Ist ein Wirtschaftsgut im Sinne des Absatzes 2 in das Privatvermögen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe überführt worden, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert.⁴In den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 6 gelten die entrichteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 als Anschaffungskosten; ist ein entgeltlicher Erwerb vorausgegangen, gelten auch die nach dem Erwerb entrichteten Beiträge als Anschaffungskosten.⁵Gewinn bei einem Termingeschäft ist der Differenzausgleich oder der durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmte Geldbetrag oder Vorteil abzüglich der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Termingeschäft stehen.⁶Bei unentgeltlichem Erwerb sind dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung, die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen, der Erwerb eines Rechts aus Termingeschäften oder die Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen.⁷Bei vertretbaren Wertpapieren, die einem Verwahrer zur Sammelverwahrung im Sinne des § 5 des Depotgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. Januar 1995 (BGBl. I S. 34), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 5. April 2004 (BGBl. I S. 502) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung anvertraut worden sind, ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Wertpapiere zuerst veräußert wurden.⁸Ist ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt worden, gilt als Veräußerungserlös der Schuldverschreibung deren gemeiner Wert zum Zeitpunkt der Trennung.⁹Für die Ermittlung der Anschaffungskosten ist der Wert nach Satz 8 entsprechend dem gemeinen Wert der neuen Wirtschaftsgüter aufzuteilen.

(4a)¹Werden Anteile an einer Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung gegen Anteile an einer anderen Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung getauscht und wird der Tausch auf Grund gesellschaftsrechtlicher Maßnahmen vollzogen, die von den beteiligten Unternehmen ausgehen, treten abweichend von Absatz 2 Satz 1 und den §§ 13 und 21 des Umwandlungssteuergesetzes die übernommenen Anteile steuerlich an die Stelle der bisherigen Anteile, wenn das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile nicht ausgeschlossen oder beschränkt ist oder die Mitgliedstaaten der Europäischen Union bei einer Verschmelzung Artikel 8 der Richtlinie 2009/133/EG des Rates vom 19. Oktober 2009 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen, sowie für die Verlegung des Sitzes einer Europäischen Gesellschaft oder einer Europäischen Genossenschaft von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat (ABl. L 310 vom 25.11.2009, S. 34) in der jeweils geltenden Fassung anzuwenden haben; in diesem Fall ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der erworbenen Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung der Anteile an der übertragenden Körperschaft zu besteuern wäre, und § 15 Absatz 1a Satz 2 entsprechend anzuwenden.²Erhält der Steuerpflichtige in den Fällen des Satzes 1 zusätzlich zu den Anteilen eine Gegenleistung, gilt diese als Ertrag im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.³Besitzt bei sonstigen Kapitalforderungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7 der Inhaber das Recht, bei Fälligkeit anstelle der Zahlung eines Geldbetrags vom Emittenten die Lieferung von Wertpapieren im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 zu verlangen oder besitzt der Emittent das Recht, bei Fälligkeit dem Inhaber anstelle der Zahlung eines Geldbetrags solche Wertpapiere anzudienen und macht der Inhaber der Forderung oder der Emittent von diesem Recht Gebrauch, ist abweichend von Absatz 4 Satz 1 das Entgelt für den Erwerb der Forderung als Veräußerungspreis der Forderung und als Anschaffungskosten der erhaltenen Wertpapiere anzusetzen; Satz 2 gilt entsprechend.⁴Werden Bezugsrechte veräußert oder ausgeübt, die nach § 186 des Aktiengesetzes, § 55 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder eines vergleichbaren ausländischen Rechts einen Anspruch auf Abschluss eines Zeichnungsvertrags begründen, wird der Teil der Anschaffungskosten der Altanteile, der auf das Bezugsrecht entfällt, bei der Ermittlung des Gewinns nach Absatz 4 Satz 1 mit 0 Euro angesetzt.⁵Werden einem Steuerpflichtigen von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat, Anteile zugeteilt, ohne dass der Steuerpflichtige eine Gegenleistung zu erbringen hat, sind sowohl der Ertrag als auch die Anschaffungskosten der erhaltenen Anteile mit 0 Euro anzusetzen, wenn die Voraussetzungen der Sätze 3, 4 und 7 nicht vorliegen; die Anschaffungskosten der die Zuteilung begründenden Anteile bleiben unverändert.⁶Soweit es auf die steuerliche Wirksamkeit einer Kapitalmaßnahme im Sinne der vorstehenden Sätze 1 bis 5 ankommt, ist auf den Zeitpunkt der Einbuchung in das Depot des Steuerpflichtigen abzustellen.⁷Geht Vermögen einer Körperschaft durch Abspaltung auf andere Körperschaften über, gelten abweichend von Satz 5 und § 15 des Umwandlungssteuergesetzes die Sätze 1 und 2 entsprechend.

(5)¹Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 erzielt der Anteilseigner.²Anteilseigner ist derjenige, dem nach § 39 der Abgabenordnung die Anteile an dem Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses zuzurechnen sind.³Sind einem Nießbraucher oder Pfandgläubiger die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 oder 2 zuzurechnen, gilt er als Anteilseigner.

(6)¹Verluste aus Kapitalvermögen dürfen nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Die Verluste mindern jedoch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt.³§ 10d Absatz 4 ist sinngemäß anzuwenden; im Fall von zusammenveranlagten Ehegatten erfolgt ein gemeinsamer Verlustausgleich vor der Verlustfeststellung.⁴Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, dürfen nur mit Gewinnen aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß.⁵Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 verrechnet werden dürfen.⁶Verluste aus Kapitalvermögen aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung, aus der Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1, aus der Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1 auf einen Dritten oder aus einem sonstigen Ausfall von Wirtschaftsgütern im Sinne des Absatzes 1 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen verrechnet werden dürfen.⁷Verluste aus Kapitalvermögen, die der Kapitalertragsteuer unterliegen, dürfen nur verrechnet werden oder mindern die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt, wenn eine Bescheinigung im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 4 vorliegt.

(7)¹§ 15b ist sinngemäß anzuwenden.²Ein vorgefertigtes Konzept im Sinne des § 15b Absatz 2 Satz 2 liegt auch vor, wenn die positiven Einkünfte nicht der tariflichen Einkommensteuer unterliegen.

(8)¹Soweit Einkünfte der in den Absätzen 1, 2 und 3 bezeichneten Art zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger Arbeit oder aus Vermietung und Verpachtung gehören, sind sie diesen Einkünften zuzurechnen.²Absatz 4a findet insoweit keine Anwendung.

(9)¹Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen ist als Werbungskosten ein Betrag von 1 000 Euro abzuziehen (Sparer-Pauschbetrag); der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist ausgeschlossen.²Ehegatten, die zusammen veranlagt werden, wird ein gemeinsamer Sparer-Pauschbetrag von 2 000 Euro gewährt.³Der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag ist bei der Einkunftsermittlung bei jedem Ehegatten je zur Hälfte abzuziehen; sind die Kapitalerträge eines Ehegatten niedriger als 1 000 Euro, so ist der anteilige Sparer-Pauschbetrag insoweit, als er die Kapitalerträge dieses Ehegatten übersteigt, bei dem anderen Ehegatten abzuziehen.⁴Der Sparer-Pauschbetrag und der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag dürfen nicht höher sein als die nach Maßgabe des Absatzes 6 verrechneten Kapitalerträge.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.