Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt Urteil, 23. Jan. 2014 - 1 K 351/12

Der Investitionszulagenbescheid für 2010 vom 6. Juni 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. März 2012 wird dahingehend geändert, dass die Investitionszulage auf 15.004 € festgesetzt wird.

Der Beklagte trägt die Kosten des Rechtsstreits.

Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Die Beteiligten streiten darüber, ob eine dem Gesellschafter der Klägerin, Herrn M. G., gehörende Photovoltaikanlage bei der Klägerin investitionszulagebegünstigt ist, weil diese dem Sonderbetriebsvermögen zuzuordnen ist.

Die Klägerin wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 1. Februar 2000 gegründet und ist im Metallbau (Schlosserei) tätig. An der Klägerin sind die Gesellschafter M. G. und T. S. beteiligt.

Eigentümer des Betriebsgrundstücks ist der Gesellschafter G., der dieses mit Mietvertrag vom 25. Oktober 2006 an die Klägerin vermietet.

Am 25. März 2010 erwarb der Gesellschafter G. von der Fa. S. GmbH, L. eine Photovoltaikanlage zu einem Kaufpreis i.H.v. 75.019,75 €, die auf dem Betriebsgrundstück aufgebaut und am 29. April 2010 in Betrieb genommen wurde. Die Anlage wurde auf die Dacheindeckung eines auf dem Betriebsgelände befindlichen Gebäudes aufgesetzt.

Bzgl. der erzeugten elektrischen Energie schloss der Gesellschafter G. einen Einspeisevertrag mit der Fa. B. AG, H.

Zwischen der Klägerin und Herrn G. soll zunächst mündlich vereinbart worden sein, dass die Einspeisevergütung der Klägerin gehören soll und die Photovoltaikanlage der Klägerin hierzu überlassen wird. In der Folge wurden dann am 1. März 2010 ein sog. Treuhandvertrag und am 24. März 2010 ein sog. Mietvertrag geschlossen, die entsprechend dem Energieeinspeisevertrag jeweils eine zwanzigjährige Laufzeit haben.

Im Treuhandvertrag findet sich eine Vorbemerkung, wonach

„Herr M. G. … - im Folgenden Treuhänder - … den Erwerb einer Photovoltaikanlage (beabsichtigt), die er der (Klägerin) - im Folgenden Treugeber - als Gesellschafter für deren betriebliche Zwecke als Sonderbetriebsvermögen zur Verfügung stellen will.“

Vereinbart ist weiter, dass der Treuhänder vom Treugeber beauftragt wird, für diesen einen Stromliefervertrag zu marktüblichen Konditionen abzuschließen, wobei er gegenüber dem Stromabnehmer nach außen als Geschäftspartner aufzutreten hat (§ 1 des Vertrages), der Treuhänder gegenüber dem Treugeber eine Abrechnung über die erhaltenen Einspeisevergütungen zu erstellen und diese an den Treugeber abzuführen hat (§ 3 des Vertrages) und der Treuhänder im Gegenzug jährlich netto 300 € erhält.

Laut dem Mietvertrag überlässt der Gesellschafter G. seine Photovoltaikanlage der Klägerin zur Erzeugung von Strom (§ 1 des Vertrages) und die Klägerin soll im Gegenzug Herrn G. monatlich 700 € Nettomiete zahlen (§ 3 des Vertrages). Bei positivem Ausgang des Investitionszulageverfahrens sollte die Investitionszulage auf die Mietdauer von 20 Jahren mit 140 € monatlich angerechnet werden, so dass die monatliche Nettomiete 560 € betragen sollte. Die Mietzinszahlung war bis zum Abschluss des Investitionszulageverfahrens gestundet. Auf den Inhalt der beiden Verträge wird Bezug genommen.

Am 29. März 2010 beantragte der Gesellschafter G. bei der B. AG, H. den Anschluss der Anlage an das Energieversorgungsnetz, welche am 29. April 2010 in Betrieb gesetzt wurde.

In einer Eröffnungssonderbilanz zum 29. April 2010 wurde die Photovoltaikanlage aktiviert.

Am 2. Februar 2011 beantragte die Klägerin Investitionszulage für die Photovoltaikanlage. Am 20. April 2011 führte der Beklagte eine Investitionszulagen-Sonderprüfung durch (Bericht vom 19. Mai 2011). Der Prüfer gelangte zu der Auffassung, dass die Anlage nicht im Eigentum der Klägerin stehe und daher nicht begünstigt sei. Der Beklagte folgte dem und erließ am 6. Juni 2011 einen Investitionszulagenbescheid, in dem die Zulage auf 0 € festgesetzt wurde. Der dagegen form- und fristgerecht eingelegte Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 6. März 2012 zurückgewiesen, weil die Anlage kein gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen sei, da die Klägerin keine wirtschaftlichen Vorteile aus der Anmietung ziehe, kein wirtschaftliches Eigentum vorliege und eine missbräuchliche Gestaltung gegeben sei, weil die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen nur gewählt worden sei, um eine Anspruchsberechtigung zu konstruieren, und weil die vertragliche Gestaltung unüblich sei.

Am 3. April 2012 wurde Klage erhoben.

Die Klägerin meint, ihr stehe die beantragte Investitionszulage von 15.004 € gemäß §§ 1, 2 Abs. 1 Satz 1, 3 Abs. 1 Nr. 1 Investitionszulagengesetz (InvZulG) 2010 zu, denn sie habe ihren Sitz im Fördergebiet, sei ein begünstigter Betrieb des verarbeitenden Gewerbes und habe eine zulageberechtigte Investition (Photovoltaikanlage) getätigt.

Die Anlage sei nach dem Schreiben des BMF vom 8. Mai 2008 (BStBl I 2008, 606, Rz. 111) und der Verfügung des ... Landesamtes für Steuern vom 5. August 2010 (...) ein bewegliches Wirtschaftsgut, unabhängig ob es auf eine vorhandene Dacheindeckung aufgesetzt oder in das Dach integriert worden sei. Nach dem Urteil des BFH vom 7. Dezember 2000 (III R 35/98, BFHE 194, 294, BStBl II 2001, 316) und dem bereits bezeichneten BMF-Schreiben vom 8. Mai 2008 sei die Gesellschaft anspruchsberechtigt, wenn sich das zulagenbegünstigte Wirtschaftsgut im Eigentum eines Gesellschafters befinde und aufgrund der Nutzungsüberlassung an die Gesellschaft bei dieser Sonderbetriebsvermögen sei. Eine Einschränkung auf eine bestimmte Art des Sonderbetriebsvermögens werde im Übrigen nicht gemacht, so dass auch gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen begünstigt sei.

Die Ansicht des Beklagten, dass die Photovoltaikanlage nur Verluste bringen könne und daher objektiv nicht dazu geeignet und subjektiv nicht dazu bestimmt sei, dem Betrieb der Klägerin zu dienen, sei angesichts der zu erwirtschaftenden Einspeisevergütung nicht nachvollziehbar. Das vom Beklagten zitierte Urteil des BFH vom 20. Juni 1985 (IV R 36/83 BStBl II 1985, 654) betreffe eine Verlustzuweisungsgesellschaft und sei folglich mit dem Streitfall nicht vergleichbar. Im Übrigen stelle eine Photovoltaikanlage gerade einen materiellen Wert dar.

Die Anlage bringe während der Laufzeit jährlich einen Ertrag sowohl für die Klägerin als auch für deren Gesellschafter. Der Beklagte vermische die beim Gesellschafter G. angefallenen Kosten der Substanz mit den bei der Gesellschaft anfallenden Mietaufwendungen. Die Anschaffungskosten seien beim Gesellschafter den für die Nutzungsüberlassung an die Gesellschaft zu erzielenden Mieterträgen gegenüberzustellen. In Ansehung der zu zahlenden Mietaufwendungen von 168.000 € und den Gesamtaufwendungen für die Anschaffung (incl. Zinsen und Kosten) von 115.611,68 € amortisiere sich für den Gesellschafter die Anlage nach der Laufzeit von 20 Jahren mit einem Betrag von 52.000 €.

Und auch die Klägerin erwirtschafte jährlich Überschüsse, denn die erste Abschlagszahlung für die Einspeisevergütung im Jahr 2010 von 2.995 € netto sei eben nur ein Teil der für acht Monate zu zahlenden Einspeisevergütung. Der Hersteller gebe für die 20 Jahre Laufzeit eine Einspeisevergütung von brutto 201.242 € an, so dass ein Überschuss verbleibe. Bestätigt werde dies durch die Abrechnungen der B. AG, H., vom 13. August 2011, wonach die gezahlte Einspeisevergütung netto 8.061,06 € betragen habe, so dass sich eine monatliche Nettovergütung von 1.007,63 € ergebe, die damit   300 € über den Mietaufwendungen liege.

Im Jahr 2011 setze sich dies fort. Laut Abrechnung vom 2. Februar 2012 betrage die Einspeisevergütung netto 12.073,02 €, so dass der monatlich erwirtschaftete Erlös 1.058,59 €  betrage, welcher wiederum über den Mitaufwendungen liege.

Auch die Argumentation des Beklagten über § 42 AO sei abwegig, weil keine Gestaltung erfolgt sei, denn die Anlage sei sowohl im Sonderbetriebs- als auch im Gesamthandsvermögen zulageberechtigt. Eine Verlagerung scheide damit aus.

Die Klägerin habe auf dem Konto ... die erhaltenen Stromeinspeisevergütungen gebucht und diese seien vom Beklagten auch steuerlich berücksichtigt worden. Die Nichtanerkennung der Zuordnung sei insoweit widersprüchlich.

Der Wortlaut des Mietvertrages sei nach allgemeinen Auslegungsgrundsätzen eindeutig in dem Sinne, dass die Anlage der Klägerin zur Stromerzeugung überlassen werden sollte. Zudem zeige die tatsächliche Handhabung, dass der Vertrag auch so umgesetzt worden sei. Unmittelbar nach Erhalt der Gutschriften seien diese vom Gesellschafter G an die Klägerin weitergeleitet worden. In den Jahresabschlüssen der Klägerin seien die Einspeiseerlöse vollständig eingebucht worden.

Der sog. Treuhandvertrag sei im Grunde überflüssig, sei aber deshalb aufgesetzt worden, um klarzustellen, dass der Anlagenertrag der Klägerin zugute komme.

Der private Stromverbrauch von 2.225 kW/h (Abrechnung vom 2. Februar 2012) sei der Privatwohnung des Gesellschafters G. zuzuordnen. Im Hinblick auf die erzeugte Strommenge von 30.882 kW/h sei die Zehnprozentgrenze des § 2 Abs. 1 Nr. 2c InvZulG insoweit nicht überschritten worden.

Das vom Beklagten angeführte Urteil des Sächsischen Finanzgerichts (FG) (2 K 1721/11) sei nicht einschlägig, denn in dem Verfahren sei es um das Vorliegen einer Betriebsaufspaltung durch Vermietung einer Photovoltaikanlage gegangen. Im Streitfall gehe es aber um die Besteuerung der Klägerin als Personengesellschaft und die Frage ob Sonderbetriebsvermögen vorliege.

Die Klägerin beantragt,
den Investitionszulagenbescheid für 2010 vom 6. Juni 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 6. März 2012 dahingehend zu ändern, dass die Investitionszulage um 15.004 € erhöht wird.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Der Beklagte meint, die streitgegenständliche Photovoltaikanlage sei nicht Sonderbetriebsvermögen der Klägerin, vielmehr betreibe deren Gesellschafter G. mit dieser einen eigenständigen gewerblichen Betrieb. Eine Anspruchsberechtigung entfalle daher.

Die Anlage gehöre nicht zum notwendigen Sonderbetriebsvermögen, weil diese nicht objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb der Klägerin bestimmt sei, denn diese sei in der Metallbaubranche tätig und das Betreiben der Photovoltaikanlage gehöre nicht zu ihren Geschäftsfeldern, wie der Gesellschaftsvertrag der Klägerin zeige. Soweit die Anlage auf dem privaten Grundstück des Gesellschafters G. errichtet wurde, sei nicht erkennbar, dass diese zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb der Schlosserei bestimmt sei.

Die Anlage sei auch kein gewillkürtes Betriebsvermögen, weil Wirtschaftsgüter, die von vorneherein nur Verluste erbringen können bzw. bei denen jeglicher Nutzen ausscheide, als gewillkürtes Betriebsvermögen ungeeignet seien.

Problematisch sei, dass im Mietvertrag der Klägerin ein ausdrückliches Fruchtziehungsrecht hinsichtlich des erzeugten Stroms nicht eingeräumt werde. Dies verdeutliche auch der Treuhandvertrag. Denn wenn das Wirtschaftsgut für den unmittelbaren Einsatz bei der Klägerin bestimmt sei, hätte es der Vereinbarung nicht bedurft, weil diese selbst als Vertragspartner hätte auftreten können. Im sog. Treuhandvertrag sei auch nicht vereinbart worden, dass der Gesellschafter G. die Anlage als Treuhänder für die Klägerin besitze, daher betreibe der Gesellschafter G. einen eigenständigen Betrieb, was sich auch aus der Abrechnung der B. AG, H., ergebe. Hier trete der Gesellschafter schließlich als Kunde auf.

Klärungsbedürftig sei weiter, wer den Stromeigenverbrauch in Anspruch genommen habe und ob der Gesellschafter G. gegenüber der Klägerin abgerechnet habe.

Das Betreiben einer Photovoltaikanlage auf dem Dach eines Betriebes des verarbeitenden Gewerbes sei nach einem Urteil des Sächsischen FG (Urteil vom 21. Dezember 2011 2 K 1721/11, EFG 2012, 1304) nicht begünstigt, da diese beiden Betriebe nicht als einheitlicher Betrieb anzusehen seien. Der Betrieb, der die Photovoltaikanlage betreibe, und das Unternehmen, welches das Grundstück besitze, seien kein einheitlicher Betrieb. Mehrere Betriebe eines Steuerpflichtigen könnten unter bestimmten Voraussetzungen eine wirtschaftliche Einheit bilden (Hinweis auf BFH-Beschluss vom 28. Dezember 2009 III B 266/08, BFH/NV 2010, 642). Der Gesellschafter G. habe mit der Anlage einen Gewerbebetrieb errichtet. Bei der entgeltlichen Überlassung eines Grundstücks handele es sich nicht um einen Erzeugerbetrieb, sondern um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. In der örtlichen Verbindung sei keine Geschäftsförderung zu sehen (Hinweis auf Schleswig-Holsteinisches FG-Urteil vom 22. September 2010 2 K 282/07, EFG 2010, 2102) und die Tätigkeiten Vermietung und Stromerzeugung ergänzten sich nicht.

Dem Senat haben die Investitionszulagen-Sonderprüfungs- und die Rechtsbehelfsakten vorgelegen.

I. Die zulässige Klage ist begründet. Der streitgegenständliche Bescheid ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.

1. Neben weiteren, hier nicht streitigen und nach Aktenlage als gegeben anzusehenden, Voraussetzungen muss die grundsätzlich investitionszulagenbegünstigte Klägerin selbst anspruchsberechtigt sein, was zu bejahen ist.

a) Werden begünstigte Investitionen durchgeführt, tritt gemäß § 1 Abs. 1 Satz 3 InvZulG 2010 bei Personengesellschaften und Gemeinschaften an die Stelle des Steuerpflichtigen die Gesellschaft oder Gemeinschaft als Anspruchsberechtigte. Die Anspruchsberechtigung der Personengesellschaft beschränkt sich dabei nicht auf die Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens, sondern erfasst auch solche Wirtschaftsgüter, die im Eigentum eines oder mehrerer Gesellschafter stehen, jedoch aus steuerlichen Gründen durch die Anwendung des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG als sog. Sonderbetriebsvermögen zum Vermögen der Gesellschaft gerechnet werden (Martin, in Heß/Martin, Investitionszulagengesetz, § 1, Rz. 27; BFH-Urteil vom 7. Dezember 2000 III R 35/98, BFHE 194, 294, BStBl II 2001, 316; BMF-Schreiben vom 8. Mai 2008, BStBl I 2008, 590, Rz. 6).

b) Die streitgegenständliche Photovoltaikanlage (im folgenden PVA) gehört auch zum Sonderbetriebsvermögen der Klägerin.

aa) Zum Sonderbetriebsvermögen gehören alle Wirtschaftsgüter, die im Eigentum eines Mitunternehmers stehen und objektiv geeignet und subjektiv dazu bestimmt sind, dem Betrieb der Gesellschaft (Sonderbetriebsvermögen I) oder der Beteiligung des Mitunternehmers an der Gesellschaft (Sonderbetriebsvermögen II) zu dienen oder diese jeweils zu fördern (BFH-Urteil vom 18. Dezember 2001 VIII R 27/00, BFHE 197, 483, BStBl II 2002, 733; Schneider, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 15 EStG, Rz. 700).

Aktives Sonderbetriebsvermögen I erfordert, dass das Wirtschaftsgut objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb der Personengesellschaft selbst bestimmt ist, wozu insbesondere solche Wirtschaftsgüter gehören, die ein Gesellschafter der Personengesellschaft zur betrieblichen Nutzung überlässt und die von ihr für ihre eigengewerbliche Tätigkeit eingesetzt werden (BFH-Urteil vom 30. März 1993 VIII R 8/91, BFHE 172, 19, BStBl II 1993, 864). Die Zugehörigkeit eines Wirtschaftsgutes zum Sonderbetriebsvermögen I setzt voraus, dass das Wirtschaftsgut objektiv geeignet und subjektiv dazu bestimmt ist, dem Betrieb der Gesellschaft dergestalt zu dienen oder diesen zu fördern, dass es objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt ist (BFH-Urteil vom 30. März 1993 VIII R 8/91, BStBl II 1993, 864). Unerheblich ist, ob das Wirtschaftsgut in der Buchführung ausgewiesen ist (BFH-Urteil vom 6. März 2003 XI R 52/01, BStBl II 2003, 658), ob es für den Betrieb der Personengesellschaft notwendig ist (BFH-Urteil 30. September 1993 VIII R 8/91, BStBl II 1993, 864) oder ob es tatsächlich eingesetzt wird (BFH-Urteil vom 23. Mai 1991 IV R 94/90, BStBl II 1991, 800 für den Fall, dass die Personengesellschaft den für die Weiterüberlassung erhaltenen Mieterlös vollständig an den Gesellschafter abführt und ihr insoweit kein Gewinn verbleibt).

Gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen liegt vor, wenn das Wirtschaftsgut zwar nicht unmittelbar dem Betrieb oder der Beteiligung dient, da es sich andernfalls bereits um notwendiges Sonderbetriebsvermögen handelt, aber zumindest objektiv geeignet und subjektiv dazu bestimmt ist, entweder dem Betrieb der Gesellschaft (gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen I) oder der Beteiligung des Mitunternehmers an der Gesellschaft (gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen II) zu fördern (BFH-Urteil vom 27. August 1998 IV R 77/97, BStBl II 1999, 279). Der Widmungsakt ist zeitnah zu dokumentieren (BFH-Urteil vom 24. Juli 1990 VIII R 226/84, BFH/NV 1991, 588) und das Wirtschaftsgut muss zur Förderung des Betriebs oder der Beteiligung objektiv geeignet sein, was beispielsweise der Fall ist, wenn es zu einer potentiellen Steigerung der Ertragsfähigkeit durch Zuführung zusätzlicher Mittel für betriebliche Zwecke führen kann (BFH-Urteil vom 17. Mai 1990 IV R 27/89, BStBl II 1991, 216).

bb) In Ansehung dieser Grundsätze handelt es sich bei der streitgegenständlichen PVA um gewillkürtes Sonderbetriebsvermögen I, denn die Anlage wurde - worauf es im Wesentlichen ankommt - der Klägerin einerseits zugeordnet, andererseits wurden ihr die erzielbaren Einspeisevergütungen von ihrem Gesellschafter zur Erzielung gewerblicher Einkünfte überlassen. Dass die Erzielung von Einnahmen aus Stromeinspeisung lt. dem vorliegenden Gesellschaftsvertrag nicht Unternehmensgegenstand der Klägerin ist, kann dahinstehen, weil der Unternehmensgegenstand durch schlüssiges Handeln erweitert werden kann und es sich dabei um kein konstitutives Element handelt.

Die Einspeisevergütungen wurden der Klägerin nach Ansicht des Senats zugewandt, damit diese ihren Ertrag steigert. Die Klägerin hat mittlerweile auch nachgewiesen, dass der jährliche Ertrag aus den Einspeisevergütungen höher ist, als die zu zahlende Miete unter Berücksichtigung der Kosten, so dass die Vermutung des Beklagten, es handele sich um ein sog. verlustgeneigtes Wirtschaftsgut, widerlegt ist. Dabei ist noch unberücksichtigt, dass aufgrund der logisch wenig nachvollziehbaren vertraglichen Gestaltung der sog. Mietzahlungen die Einnahmen der Klägerin sogar noch höher ausfallen, weil sie einerseits die Investitionszulage erhält, andererseits die Miete in diesem Fall noch verringert wird.

Die vertragliche Gestaltung dokumentiert neben der erfolgten erforderlichen bilanziellen Erfassung auch diese Zuordnung. Es ist zwar zutreffend, dass die vertraglichen Vereinbarungen (Mietvertrag und Treuhand) das tatsächlich Gewollte nicht zutreffend wiedergeben, weil der Klägerin hier nicht der Gebrauch der PVA gegen Entgelt eingeräumt werden sollte, sondern der Gesellschafter G. der Klägerin lediglich die Einspeisevergütung zugute kommen lassen will und sich verpflichtet hat, die erforderliche Abrechnung mit dem Energielieferer durchzuführen. Gleichwohl lässt sich den geschlossenen Vereinbarungen der Leistungsumfang entnehmen.

Geklärt ist auch, dass der Gesellschafter G. die erhaltenen Einspeisevergütungen an die Klägerin weitergeleitet und diese sie auch steuerlich in ihrer Buchführung erfasst hat. Folglich wurden die geschlossenen Vereinbarungen auch durchgeführt. Dass der Gesellschafter G. zudem noch in geringem Umfang selbst Strom verbraucht hat, steht dem nicht entgegen, weil sich die Vereinbarung lediglich auf die erzielte Einspeisevergütung bezog.

Auch konnte der Beklagte für seine noch in der Einspruchsentscheidung vertretene Behauptung, die Verträge seien nacherstellt, keine Nachweise erbringen oder Indizien anführen. Allein die Tatsache, dass ggf. am Tag der Sonderprüfung nicht alle Unterlagen dem Prüfer zugänglich gemacht werden, besagt für sich nichts.

2. Ein in der Einspruchsentscheidung vom Beklagten noch thematisierter Missbrauchsfall i.S.v. § 42 AO liegt nicht vor. Im Investitionszulagenrecht ist die Frage der Anspruchsberechtigung stark danach differenziert, ob ein Einzelunternehmer, eine Personengesellschaft oder beispielsweise eine GmbH betrachtet wird. Ein Einzelunternehmen kann mehrere Gewerbebetriebe haben, wohingegen eine GmbH nur einen Gewerbebetrieb hat. Daher kann beim Einzelunternehmer eine Einzel- oder auch eine Gesamtbetrachtung erfolgen, wohingegen bei einer GmbH Wertschöpfungsanteile zu ermitteln sind. Die vom Beklagten angeführten Entscheidungen wiederum betreffen sämtlich Sachverhalte, bei denen mehrere Gewerbebetriebe eines Einzelunternehmers betrachtet wurden, und sind damit nicht einschlägig.

Bei einer Personengesellschaft hingegen stellt sich lediglich die Frage, ob die Wirtschaftsgüter der einzelnen Gesellschafter eben zum Sonderbetriebsvermögen gehören. Eine ggf. damit einhergehende Zuordnung ist gesetzlich vorgesehen, rechtlich zulässig und für sich genommen kein Missbrauch. Die weiteren Verträge stellen ebenfalls keine Gestaltung dar, sondern nur klar, dass die Klägerin die Einspeisevergütungen erhalten soll. Für die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen selbst sind sie nicht erforderlich, da dies bereits durch die bilanzielle Erfassung erfolgt ist.

II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10, 711 Satz 1, 2 ZPO.