Bundesfinanzhof Beschluss, 09. März 2011 - X B 153/10
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Gründe
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Die Beschwerde hat keinen Erfolg.
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1. Der von den Klägern und Beschwerdeführern (Kläger) gerügte Verfahrensmangel der mangelnden Sachaufklärung führt nicht zur Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung (FGO), da ein etwaiger Mangel im Beschwerdeverfahren nicht mehr geltend gemacht werden kann.
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a) Das Finanzgericht (FG) kann zwar durch eine unterlassene Beiziehung der Strafakten seine Sachaufklärungspflicht (§ 76 Abs. 1 FGO) verletzt haben (vgl. Beschluss des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 31. Mai 2001 III B 50/00, BFH/NV 2001, 1439). Im Verfahren vor dem BFH kann jedoch ein Verfahrensmangel nicht mehr mit Erfolg geltend gemacht werden, wenn er eine Verfahrensvorschrift betrifft, auf deren Beachtung die fachkundigen Prozessbeteiligten verzichten können und verzichtet haben (§ 155 FGO i.V.m. § 295 der Zivilprozessordnung). Zu diesen verzichtbaren Mängeln gehört auch das Übergehen eines Beweisantrages (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 26. Januar 2007 VIII B 74/06, BFH/NV 2007, 1146). Eine schlüssige Verfahrensrüge setzt deshalb den Vortrag voraus, dass der Beschwerdeführer --zumindest wenn er im finanzgerichtlichen Verfahren fachkundig vertreten war-- den behaupteten Verfahrenverstoß in der Vorinstanz gerügt hat bzw. aus welchen entschuldbaren Gründen er an einer derartigen Rüge vor dem FG gehindert gewesen sein soll.
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b) Die bereits im finanzgerichtlichen Verfahren von ihrem jetzigen Prozessbevollmächtigten vertretenen Kläger haben zwar in der Klagebegründungsschrift vom 2. August 2007 die Beiziehung der Strafakten beantragt, jedoch --obwohl das erstinstanzliche Urteil erst im Juli 2010 ergangen ist-- zu keinem Zeitpunkt gerügt, dass das FG diesem Beweisantrag nicht nachgekommen ist. Dazu hätte insbesondere nach der Einstellung des Verfahrens gegen den Kläger nach § 153a der Strafprozessordnung (StPO) im Berufungsverfahren Anfang 2010 besondere Veranlassung bestanden. Dass das FG bis zu diesem Zeitpunkt die Strafakten nicht beigezogen hat, musste den Klägern wegen der fehlenden Benachrichtigung durch das Gericht --nach § 96 Abs. 2 FGO darf das Urteil nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse gestützt werden, zu denen sich die Beteiligten äußern konnten-- bekannt sein.
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2. Auch das weitere Vorbringen der Kläger, das FG habe die Bestätigung der Neuen X-Bank als wertlos bezeichnet und damit in ihr Gegenteil verkehrt, begründet keinen Verfahrensfehler, auf dem das FG-Urteil beruht.
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Hierbei kann dahinstehen, ob es sich bei der Annahme des FG, die Bescheinigung sei wertlos, nicht lediglich um einen dem materiellen Recht zuzuordnenden Rechtsanwendungsfehler handelt, der im Revisionszulassungsverfahren grundsätzlich unbeachtlich ist. Denn jedenfalls beruht das Urteil nicht auf einer verfahrensfehlerhaften Feststellung, weil das FG seine Entscheidung, der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt) habe zu Recht in den Jahren 1997 und 1999 die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb dem Grunde und der Höhe nach erhöht und für das Jahr 1995 eine verdeckte Gewinnausschüttung angenommen, auf eine Vielzahl von Punkten gestützt hat. Es hat darauf abgestellt, dass nach dem Vertrag zwischen der S-GmbH und der Z-AG, die dem Kläger die EDV-Beratung zugewiesen hatte, ein Stundensatz von 180 DM vereinbart worden sei und die Z-AG gegenüber dem Auftraggeber auch so abgerechnet habe. Da dem Kläger bekannt gewesen sei, dass die Z-AG ihren Kunden zusätzlich zum vereinbarten Honorar 5 DM pro Stunde in Rechnung gestellt habe und er, der Kläger, verpflichtet gewesen sei, jeweils 7 % des vereinbarten Honorarsatzes als Verwaltungspauschale an die Z-AG abzuführen, sei unverständlich, dass der Kläger der Z-AG für seine Tätigkeit nur einen Stundensatz von 100 DM bzw. 110 DM in Rechnung gestellt und nicht das ihm zustehende Honorar (180 DM abzüglich der vereinbarten Abzüge) verlangt habe. Der Kläger habe seit mindestens Anfang der achtziger Jahre größere EDV-Projekte betreut. Es sei daher nicht vorstellbar, dass er die auf dem Markt üblichen und durchsetzbaren Preise für EDV-Beraterleistungen nicht gekannt habe. Dies ergebe sich auch daraus, dass er mindestens bei einem inländischen Kunden 1998 und 1999 Nettostundensätze von zwischen 150 DM und 175 DM verlangt habe. Auch für die unübliche Art der Rechnungsstellung --der Kläger habe der Z-AG am Ende des Monats die gearbeiteten Stunden mitgeteilt, die Z-AG habe auf dieser Grundlage mit den Kunden abgerechnet und wenige Tage später habe der Kläger dann gegenüber der Z-AG abgerechnet-- sei kein nachvollziehbarer Grund vorgetragen worden. Üblich wäre die Erteilung einer Rechnung durch den EDV-Berater unter Angabe des Stundensatzes und des sich daraus ergebenden Honorars an seinen Vertragspartner und die anschließende Weiterberechnung durch diesen an seine Kunden. Das FG hat seine Entscheidung auf die Einlassung des geschäftsführenden Gesellschafters der Z-AG gegenüber der Kantonspolizei des Kantons Y gestützt, ferner darauf, dass andere EDV-Berater --wie dessen Prozessvertreter eingeräumt habe-- Rechnungen hätten aufteilen und Zahlungen auf zwei Konten hätten splitten lassen. Nur in diesem Zusammenhang führt das FG an, die Bestätigung der X-Bank sei wertlos.
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3. Selbst wenn --wie die Kläger in der Beschwerdebegründung vortragen-- im Strafverfahren geringere nicht der Besteuerung unterworfene Beträge angesetzt worden sein sollten als im finanzgerichtlichen Verfahren, ist nicht ersichtlich, gegen welche Verfahrensvorschrift das FG verstoßen haben sollte.
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Gemäß § 393 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) richten sich die Rechte und Pflichten der Steuerpflichtigen und der Finanzbehörde im Besteuerungsverfahren und im Strafverfahren nach den für das jeweilige Verfahren geltenden Vorschriften; d.h. für das Besteuerungsverfahren gilt die AO, für das Strafverfahren die StPO. Beide Verfahren stehen von Gesetzes wegen unabhängig und gleichrangig nebeneinander (Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 15. Oktober 1990 2 BvR 385/87, Zeitschrift für Wirtschafts- und Steuerstrafrecht 1991, 175; vom 15. Oktober 2004 2 BvR 1316/04, BFH/NV 2005, Beilage 2, 108). Im Besteuerungsverfahren wird der Amtsermittlungsgrundsatz durch die (erweiterten) Mitwirkungspflichten der Beteiligten begrenzt. Zwar müssen auch im Besteuerungsverfahren die subjektiven und objektiven Voraussetzungen der Steuerhinterziehung dem Grunde nach mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit festzustellen sein (BFH-Urteil vom 7. November 2006 VIII R 81/04, BFHE 215, 66, BStBl II 2007, 364); hinsichtlich der Höhe der hinterzogenen Einkünfte hat das FG jedoch bei einer Verletzung der Mitwirkungspflicht eine eigene Schätzungsbefugnis. Im Strafverfahren gilt hingegen auch insoweit der Grundsatz "in dubio pro reo".
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4. Die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) haben die Kläger nicht entsprechend den Anforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO dargelegt. In ihrer Beschwerdebegründung fehlen Ausführungen, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchen Gründen die aufgeworfenen Rechtsfragen umstritten sind (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 10. Februar 2010 III B 112/09, BFH/NV 2010, 881, m.w.N.). Zudem haben sie sich nicht mit den in Rechtsprechung und Literatur vertretenen Auffassungen auseinandergesetzt (vgl. BFH-Beschluss vom 10. Juni 2010 IX B 14/10, BFH/NV 2010, 1654).
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Auch wäre die von ihnen aufgeworfene Rechtsfrage, welche konkreten Mitwirkungspflichten Steuerpflichtigen bei Auslandssachverhalten obliegen, in einem Revisionsverfahren nicht klärbar. Welche Mitwirkungspflichten erforderlich, möglich, zumutbar und verhältnismäßig sind (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 2. Dezember 2004 III R 49/03, BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483), ist stets eine Frage des Einzelfalles.
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(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.
(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn
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die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, - 2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder - 3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.
(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.
(1) Das Gericht erforscht den Sachverhalt von Amts wegen. Die Beteiligten sind dabei heranzuziehen. Sie haben ihre Erklärungen über tatsächliche Umstände vollständig und der Wahrheit gemäß abzugeben und sich auf Anforderung des Gerichts zu den von den anderen Beteiligten vorgebrachten Tatsachen zu erklären. § 90 Abs. 2, § 93 Abs. 3 Satz 2, § 97, §§ 99, 100 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht ist an das Vorbringen und an die Beweisanträge der Beteiligten nicht gebunden.
(2) Der Vorsitzende hat darauf hinzuwirken, dass Formfehler beseitigt, sachdienliche Anträge gestellt, unklare Anträge erläutert, ungenügende tatsächliche Angaben ergänzt, ferner alle für die Feststellung und Beurteilung des Sachverhalts wesentlichen Erklärungen abgegeben werden.
(3) Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf der von der Finanzbehörde nach § 364b Abs. 1 der Abgabenordnung gesetzten Frist im Einspruchsverfahren oder im finanzgerichtlichen Verfahren vorgebracht werden, kann das Gericht zurückweisen und ohne weitere Ermittlungen entscheiden. § 79b Abs. 3 gilt entsprechend.
(4) Die Verpflichtung der Finanzbehörde zur Ermittlung des Sachverhalts (§§ 88, 89 Abs. 1 der Abgabenordnung) wird durch das finanzgerichtliche Verfahren nicht berührt.
Soweit dieses Gesetz keine Bestimmungen über das Verfahren enthält, sind das Gerichtsverfassungsgesetz und, soweit die grundsätzlichen Unterschiede der beiden Verfahrensarten es nicht ausschließen, die Zivilprozessordnung einschließlich § 278 Absatz 5 und § 278a sinngemäß anzuwenden; Buch 6 der Zivilprozessordnung ist nicht anzuwenden. Die Vorschriften des Siebzehnten Titels des Gerichtsverfassungsgesetzes sind mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass an die Stelle des Oberlandesgerichts und des Bundesgerichtshofs der Bundesfinanzhof und an die Stelle der Zivilprozessordnung die Finanzgerichtsordnung tritt; die Vorschriften über das Verfahren im ersten Rechtszug sind entsprechend anzuwenden.
(1) Die Verletzung einer das Verfahren und insbesondere die Form einer Prozesshandlung betreffenden Vorschrift kann nicht mehr gerügt werden, wenn die Partei auf die Befolgung der Vorschrift verzichtet, oder wenn sie bei der nächsten mündlichen Verhandlung, die auf Grund des betreffenden Verfahrens stattgefunden hat oder in der darauf Bezug genommen ist, den Mangel nicht gerügt hat, obgleich sie erschienen und ihr der Mangel bekannt war oder bekannt sein musste.
(2) Die vorstehende Bestimmung ist nicht anzuwenden, wenn Vorschriften verletzt sind, auf deren Befolgung eine Partei wirksam nicht verzichten kann.
(1) Das Gericht entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung; die §§ 158, 160, 162 der Abgabenordnung gelten sinngemäß. Das Gericht darf über das Klagebegehren nicht hinausgehen, ist aber an die Fassung der Anträge nicht gebunden. In dem Urteil sind die Gründe anzugeben, die für die richterliche Überzeugung leitend gewesen sind.
(2) Das Urteil darf nur auf Tatsachen und Beweisergebnisse gestützt werden, zu denen die Beteiligten sich äußern konnten.
(1) Die Rechte und Pflichten der Steuerpflichtigen und der Finanzbehörde im Besteuerungsverfahren und im Strafverfahren richten sich nach den für das jeweilige Verfahren geltenden Vorschriften. Im Besteuerungsverfahren sind jedoch Zwangsmittel (§ 328) gegen den Steuerpflichtigen unzulässig, wenn er dadurch gezwungen würde, sich selbst wegen einer von ihm begangenen Steuerstraftat oder Steuerordnungswidrigkeit zu belasten. Dies gilt stets, soweit gegen ihn wegen einer solchen Tat das Strafverfahren eingeleitet worden ist. Der Steuerpflichtige ist hierüber zu belehren, soweit dazu Anlass besteht.
(2) Soweit der Staatsanwaltschaft oder dem Gericht in einem Strafverfahren aus den Steuerakten Tatsachen oder Beweismittel bekannt werden, die der Steuerpflichtige der Finanzbehörde vor Einleitung des Strafverfahrens oder in Unkenntnis der Einleitung des Strafverfahrens in Erfüllung steuerrechtlicher Pflichten offenbart hat, dürfen diese Kenntnisse gegen ihn nicht für die Verfolgung einer Tat verwendet werden, die keine Steuerstraftat ist. Dies gilt nicht für Straftaten, an deren Verfolgung ein zwingendes öffentliches Interesse (§ 30 Abs. 4 Nr. 5) besteht.
(3) Erkenntnisse, die die Finanzbehörde oder die Staatsanwaltschaft rechtmäßig im Rahmen strafrechtlicher Ermittlungen gewonnen hat, dürfen im Besteuerungsverfahren verwendet werden. Dies gilt auch für Erkenntnisse, die dem Brief-, Post- und Fernmeldegeheimnis unterliegen, soweit die Finanzbehörde diese rechtmäßig im Rahmen eigener strafrechtlicher Ermittlungen gewonnen hat oder soweit nach den Vorschriften der Strafprozessordnung Auskunft an die Finanzbehörden erteilt werden darf.
(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.
(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn
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die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, - 2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder - 3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.
(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.
(1) Die Nichtzulassung der Revision kann durch Beschwerde angefochten werden.
(2) Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll eine Ausfertigung oder Abschrift des Urteils, gegen das Revision eingelegt werden soll, beigefügt werden. Satz 3 gilt nicht im Falle der elektronischen Beschwerdeeinlegung.
(3) Die Beschwerde ist innerhalb von zwei Monaten nach der Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. In der Begründung müssen die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 dargelegt werden. Die Begründungsfrist kann von dem Vorsitzenden auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag um einen weiteren Monat verlängert werden.
(4) Die Einlegung der Beschwerde hemmt die Rechtskraft des Urteils.
(5) Der Bundesfinanzhof entscheidet über die Beschwerde durch Beschluss. Der Beschluss soll kurz begründet werden; von einer Begründung kann abgesehen werden, wenn sie nicht geeignet ist, zur Klärung der Voraussetzungen beizutragen, unter denen eine Revision zuzulassen ist, oder wenn der Beschwerde stattgegeben wird. Mit der Ablehnung der Beschwerde durch den Bundesfinanzhof wird das Urteil rechtskräftig.
(6) Liegen die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 3 vor, kann der Bundesfinanzhof in dem Beschluss das angefochtene Urteil aufheben und den Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
(7) Wird der Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision stattgegeben, so wird das Beschwerdeverfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt, wenn nicht der Bundesfinanzhof das angefochtene Urteil nach Absatz 6 aufhebt; der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es nicht. Mit der Zustellung der Entscheidung beginnt für den Beschwerdeführer die Revisionsbegründungsfrist, für die übrigen Beteiligten die Revisions- und die Revisionsbegründungsfrist. Auf Satz 1 und 2 ist in dem Beschluss hinzuweisen.