Bundesfinanzhof Urteil, 05. März 2013 - VII R 24/11
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Tatbestand
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I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) hat im April 2010 bei der Beklagten und Revisionsbeklagten (Steuerberaterkammer) erfolglos beantragt, zur Steuerberaterprüfung zugelassen zu werden. Die Steuerberaterkammer war der Ansicht, die Klägerin erfülle nicht die Voraussetzungen des § 36 Abs. 2 Nr. 1 des Steuerberatungsgesetzes (StBerG); sie sei nicht sieben Jahre lang im Sinne dieser Vorschrift steuerrechtlich tätig gewesen. Die Klägerin sei in der betreffenden Zeit Angestellte eines Buchführungsbüros gewesen; dass zwischen diesem und einer Steuerberaterin ein Vertrag über freie Mitarbeit bestanden habe und die Klägerin im Rahmen dieses Vertrages nach den Vorgaben der Steuerberaterin und unter deren Aufsicht und Verantwortung steuerrechtlich tätig gewesen sein möge, könne insbesondere angesichts des Fehlens einer vertraglichen Beziehung zwischen der Klägerin und der Steuerberaterin bei der Zulassungsentscheidung nicht zugunsten der Klägerin berücksichtigt werden.
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Die von der Klägerin mit dem Antrag erhobene Klage, sie zur Steuerberaterprüfung zuzulassen, hat das Finanzgericht (FG) abgewiesen. Der erkennende Senat hat aufgrund der vom FG zugelassenen Revision der Klägerin dieses Urteil durch --nach Antrag der Steuerberaterkammer auf mündliche Verhandlung später wirkungslos gewordenen-- Gerichtsbescheid aufgehoben und den Rechtsstreit an das FG zurückverwiesen, damit dieses kläre, ob die Klägerin in dem erforderlichen zeitlichen Umfang für die Steuerberaterin auf steuerrechtlichem Gebiet gearbeitet habe; nach den im Übrigen vom FG im ersten Rechtsgang getroffenen tatsächlichen Feststellungen erfülle jedoch diese Tätigkeit die Voraussetzungen des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG.
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Durch Bescheid vom 4. Oktober 2012 hat die Steuerberaterkammer die Klägerin zur Steuerberaterprüfung 2013 zugelassen; sie hat den Rechtsstreit für in der Hauptsache erledigt erklärt. Die Klägerin ist jedoch zur Fortsetzungsfeststellungsklage übergegangen, die sie in erster Linie wegen ihres Rehabilitationsinteresses, ferner zur Vorbereitung einer Amtshaftungsklage für zulässig hält. Sie trägt dazu vor, die Nichtzulassung zur Steuerberaterprüfung 2010 stelle "einen erheblichen Eingriff in ihre [der Klägerin] Persönlichkeitssphäre im Bereich der Berufsfreiheit" dar. Des Weiteren ergebe sich das Rehabilitationsinteresse daraus, dass das FG ihr sinngemäß vorgeworfen habe, unbefugt auf dem Gebiet der Steuern tätig gewesen zu sein. Im Übrigen habe sie sich bei Ablehnung ihrer Zulassung zur Steuerberaterprüfung in "einem optimalen Vorbereitungsstand durch ... berufsbegleitende Wochenendkurse" befunden; einen "Ersatzanspruch zumindest auf die Entschädigung der nochmalig angefallenen Ausbildungskosten" geltend zu machen, sei nicht offensichtlich aussichtslos, da das FG "die maßgebliche Vorschrift ... fehlerhaft ausgelegt [habe], obwohl aufgrund der größeren Sachnähe und anvertrauten Spezialmaterie bei einer ordnungsgemäßen Abwägung unter Beachtung der Rechtseinheit die Rechtswidrigkeit ... erkennbar hätte sein müssen".
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Die Klägerin beantragt, die Rechtswidrigkeit des Ablehnungsbescheides der Zulassung zur Steuerberaterprüfung vom 15. Juli 2010 festzustellen.
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Die Steuerberaterkammer hält die Fortsetzungsfeststellungsklage für unbegründet.
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Es sei abwegig, Schadensersatzforderungen damit zu begründen, dass eine Behörde eine abweichende Rechtsauffassung zu einer bisher nicht entschiedenen Frage gehabt habe, die im Übrigen erstinstanzlich bestätigt worden sei. Zudem sei der Klägerin keinerlei Schaden entstanden.
Entscheidungsgründe
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II. Der Senat kann erneut durch Gerichtsbescheid entscheiden, nachdem die Klägerin ihren Klageantrag umgestellt hat (vgl. schon Urteil des Senats vom 9. Juni 1988 VII K 14/84, BFHE 153, 507, BStBl II 1988, 840).
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Die Revision der Klägerin ist unbegründet und daher gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das Urteil des FG verletzt zwar, wie der erkennende Senat in seinem wirkungslos gewordenen Gerichtsbescheid vom 22. Mai 2012 im Einzelnen ausgeführt hat, Bundesrecht (§ 118 Abs. 1 FGO), ist aber im Ergebnis der Abweisung der Klage hinsichtlich seines Entscheidungsausspruches, auf den es allein ankommt, richtig, sodass die Revision gegen dieses Urteil gemäß § 126 Abs. 4 FGO zurückzuweisen ist.
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Der von der Klägerin nach dem jetzt erreichten Streitstand erhobene Feststellungsantrag (§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO), der für die Entscheidung des Senats allein maßgeblich ist, ist (anders als die Steuerberaterkammer meint, nicht unbegründet, sondern) unzulässig, weil der Klägerin ein berechtigtes Interesse an der von ihr begehrten Feststellung fehlt, welches der letzte Halbsatz vorgenannter Vorschrift verlangt.
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Die Klägerin hat kein Rehabilitationsinteresse, weil die (unberechtigte) Ablehnung ihrer Zulassung zur Steuerberaterprüfung 2010 durch die Steuerberaterkammer bei verständiger Würdigung kein Rehabilitationsinteresse zur Folge haben kann. Denn sie beruht nicht auf einer ungerechtfertigten Herabwürdigung der bisherigen beruflichen Leistung der Klägerin oder gar ihrer Eignung und Befähigung für den Beruf des Steuerberaters oder irgendwelchen sonstigen diskriminierenden Vorwürfen oder Bewertungen, sondern auf einer --zudem jedenfalls nicht abwegigen-- Rechtsansicht, dass nämlich im Interesse der Praktikabilität des Prüfungszulassungsverfahrens eine berufspraktische Tätigkeit i.S. des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG nur anerkannt werden könne, wenn ihr klare und nachprüfbare vertragliche Vereinbarungen zwischen dem Zulassungsbewerber und einem zur Steuerberatung befugten Berufsträger zugrunde liegen. Dass die unberechtigte Ablehnung der Prüfungszulassung einen Eingriff in das "Persönlichkeitsrecht" der Klägerin darstelle, mag, wenn es dahin verstanden wird, dass sie einen Eingriff in die Berufsfreiheit darstellt, zutreffend sein; nicht jeder erledigte Eingriff in Grundrechte rechtfertigt indes ohne Weiteres eine Fortsetzungsfeststellungsklage.
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Ein Rehabilitationsinteresse ergibt sich auch nicht daraus, dass die Steuerberaterkammer sinngemäß die bisherige berufspraktische Tätigkeit der Klägerin als unbefugte Hilfeleistung in Steuersachen bewertet hat; denn dies beruhte lediglich auf vorgenannter, erkennbar angreifbarer Auslegung des § 36 Abs. 2 Nr. 1 StBerG, ohne dass damit der Vorwurf verbunden gewesen wäre, die Klägerin habe wissentlich die Vorschriften des StBerG missachtet.
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Die Klägerin kann ein berechtigtes Interesse an der Feststellung der Rechtswidrigkeit des Ablehnungsbescheides auch nicht daraus herleiten, dass sie Interesse an einer solchen Feststellung wegen eines ihr zustehenden Amtshaftungsanspruches gegen die Steuerberaterkammer hat. Dem Vorbringen der Revision ist nicht einmal --was Voraussetzung für die Anerkennung eines diesbezüglichen Feststellungsinteresses wäre-- hinreichend deutlich zu entnehmen, die Klägerin beabsichtige ernstlich, einen (in seinem Ausgang allemal offenen) Amtshaftungsprozess gegen die (offenkundig nicht ersatzbereite) Steuerberaterkammer anzustrengen. Auch ist nicht substantiiert dargelegt, dass der Klägerin durch die von ihr beklagte Verzögerung ihrer Prüfungsteilnahme um drei Jahre ein Schaden entstanden ist. Im Übrigen ist ein Feststellungsinteresse der Klägerin schon nicht anzuerkennen, weil eine Amtshaftungsklage offensichtlich aussichtslos wäre.
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Von offensichtlicher Aussichtslosigkeit einer Amtshaftungsklage ist auszugehen, wenn erkennbar ist, dass der betreffende zivilrechtliche Anspruch unter keinem rechtlichen Gesichtspunkt besteht. Das ist unter anderem dann der Fall, wenn ein Kollegialgericht das Verhalten eines Beamten als rechtmäßig gewertet hat und deshalb diesem gegenüber grundsätzlich nicht der Vorwurf erhoben werden kann, er habe offensichtlich fehlerhaft gehandelt und damit schuldhaft eine ihm obliegende Amtspflicht verletzt (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts --BVerwG-- vom 21. Dezember 2010 7 C 23.09, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht --NVwZ-- 2011, 618). Dieser Grundsatz gilt zwar nicht ausnahmslos. Er gilt dann nicht, wenn das betreffende Gericht die Rechtslage trotz eindeutiger und klarer Vorschriften verkannt oder eine eindeutige Bestimmung handgreiflich falsch ausgelegt hat oder wenn sonst besondere Umstände dafür sprechen, dass der verantwortliche Beamte es kraft seiner Stellung oder seiner besonderen Einsichten "besser" als das Kollegialgericht hätte wissen müssen (BVerwG-Urteile in NVwZ 2011, 618, und vom 30. Juni 2004 4 C 1.03, BVerwGE 121, 169).
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Von diesen vom BVerwG nach Ansicht des erkennenden Senats zutreffend formulierten Ausnahmetatbeständen kommt im Streitfall allenfalls die Annahme in Betracht, dass die Steuerberaterkammer aufgrund ihrer Vertrautheit mit dem Prüfungszulassungsrecht bessere Rechtseinsicht hätte haben müssen als das FG. Woraus sich solche überlegenen Erkenntnismöglichkeiten im vorliegenden Zusammenhang ergeben sollten, ist jedoch nicht ersichtlich. Es handelte sich bei der strittigen Rechtsfrage vielmehr um eine mit allgemeinen juristischen Auslegungsmethoden und der Bewertung der von der Steuerberaterkammer maßgeblich geltend gemachten Erfordernisse der Verwaltungspraktikabilität zu lösende Frage, in der von der Steuerberaterkammer kein sichereres Urteil verlangt werden kann als von einem mit drei Berufsrichtern besetzten FG.
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Da die Revision mithin erfolglos bleibt, hat die Klägerin gemäß § 135 Abs. 2 FGO die Kosten des Revisionsverfahrens zu tragen.
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(1) Die Zulassung zur Steuerberaterprüfung setzt voraus, dass der Bewerber,
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ein wirtschaftswissenschaftliches oder rechtswissenschaftliches Hochschulstudium oder ein anderes Hochschulstudium mit wirtschaftswissenschaftlicher Fachrichtung erfolgreich abgeschlossen hat und - 2.
danach praktisch tätig gewesen ist.
(2) Ein Bewerber ist zur Steuerberaterprüfung auch zuzulassen, wenn er
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eine Abschlussprüfung in einem kaufmännischen Ausbildungsberuf bestanden hat oder eine andere gleichwertige Vorbildung besitzt und nach Abschluss der Ausbildung acht Jahre oder im Falle der erfolgreich abgelegten Prüfung zum geprüften Bilanzbuchhalter oder Steuerfachwirt sechs Jahre praktisch tätig gewesen ist oder - 2.
der Finanzverwaltung als Beamter des gehobenen Dienstes oder als vergleichbarer Angestellter angehört oder angehört hat und bei ihr mindestens sechs Jahre als Sachbearbeiter oder in mindestens gleichwertiger Stellung praktisch tätig gewesen ist.
(3) Die in den Absätzen 1 und 2 geforderte praktische Tätigkeit muss sich in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden auf das Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern erstrecken.
(4) Nachweise über das Vorliegen der in den Absätzen 1 bis 3 genannten Voraussetzungen sind nach Maßgabe der Bestimmungen des amtlichen Vordrucks zu erbringen, der gemäß § 158 Nr. 1 Buchstabe a eingeführt worden ist. Der Bewerber hat diese Unterlagen seinem Antrag auf Zulassung zur Prüfung beizufügen.
(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.
(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.
(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof
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in der Sache selbst entscheiden oder - 2.
das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.
(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.
(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.
(1) Die Revision kann nur darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Bundesrecht beruhe. Soweit im Fall des § 33 Abs. 1 Nr. 4 die Vorschriften dieses Unterabschnitts durch Landesgesetz für anwendbar erklärt werden, kann die Revision auch darauf gestützt werden, dass das angefochtene Urteil auf der Verletzung von Landesrecht beruhe.
(2) Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.
(3) Wird die Revision auf Verfahrensmängel gestützt und liegt nicht zugleich eine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 vor, so ist nur über die geltend gemachten Verfahrensmängel zu entscheiden. Im Übrigen ist der Bundesfinanzhof an die geltend gemachten Revisionsgründe nicht gebunden.
(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.
(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.
(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof
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in der Sache selbst entscheiden oder - 2.
das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.
(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.
(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.
(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.
(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.
(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.
(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.
(1) Die Zulassung zur Steuerberaterprüfung setzt voraus, dass der Bewerber,
- 1.
ein wirtschaftswissenschaftliches oder rechtswissenschaftliches Hochschulstudium oder ein anderes Hochschulstudium mit wirtschaftswissenschaftlicher Fachrichtung erfolgreich abgeschlossen hat und - 2.
danach praktisch tätig gewesen ist.
(2) Ein Bewerber ist zur Steuerberaterprüfung auch zuzulassen, wenn er
- 1.
eine Abschlussprüfung in einem kaufmännischen Ausbildungsberuf bestanden hat oder eine andere gleichwertige Vorbildung besitzt und nach Abschluss der Ausbildung acht Jahre oder im Falle der erfolgreich abgelegten Prüfung zum geprüften Bilanzbuchhalter oder Steuerfachwirt sechs Jahre praktisch tätig gewesen ist oder - 2.
der Finanzverwaltung als Beamter des gehobenen Dienstes oder als vergleichbarer Angestellter angehört oder angehört hat und bei ihr mindestens sechs Jahre als Sachbearbeiter oder in mindestens gleichwertiger Stellung praktisch tätig gewesen ist.
(3) Die in den Absätzen 1 und 2 geforderte praktische Tätigkeit muss sich in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden auf das Gebiet der von den Bundes- oder Landesfinanzbehörden verwalteten Steuern erstrecken.
(4) Nachweise über das Vorliegen der in den Absätzen 1 bis 3 genannten Voraussetzungen sind nach Maßgabe der Bestimmungen des amtlichen Vordrucks zu erbringen, der gemäß § 158 Nr. 1 Buchstabe a eingeführt worden ist. Der Bewerber hat diese Unterlagen seinem Antrag auf Zulassung zur Prüfung beizufügen.
(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.
(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.
(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.
(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.
(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.