Bundesfinanzhof Beschluss, 31. Mai 2010 - V B 49/08

I. Am 27. Januar 2006 erhob die F-GmbH nach erfolglosem Einspruchsverfahren wegen Umsatzsteuer 2001 beim Finanzgericht (FG) Klage. In der Klageschrift gab der Prozessbevollmächtigte die ladungsfähige Anschrift und den gesetzlichen Vertreter der Gesellschaft an.

Während des Verfahrens fassten die Gesellschafter der F-GmbH, R und die EP-I-GmbH & Co. KG, am 25. September 2006 den Beschluss, die F-GmbH nach §§ 190 ff. des Umwandlungsgesetzes (UmwG) formwechselnd in eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) umzuwandeln. Die Gesellschaft sollte nach dem Formwechsel F-GbR heißen. Die Gesellschafter schlossen im Zeitpunkt des Umwandlungsbeschlusses auch den Gesellschaftsvertrag der F-GbR ab.

Nach den im Klageverfahren mit Schriftsatz vom 27. Februar 2008 vorgelegten Handelsregisterauszügen und notariellen Urkunden waren neben der Komplementär-GmbH an der EP-I-GmbH & Co. KG die G-4-GmbH und die G-2-GmbH als Kommanditisten beteiligt. Die G-4-GmbH und die Komplementärin traten aus der EP-I-GmbH & Co. KG zu einem nicht näher bezeichneten Zeitpunkt vor dem 18. Januar 2007 aus. Im Wege der Anwachsung gingen alle Aktiva und Passiva auf die G-2-GmbH über. Die EP-I-GmbH & Co. KG wurde hierdurch liquidationslos aufgelöst.

Im Handelsregister der F-GmbH wurde am 6. März 2007 eingetragen, dass die Gesellschaft aufgrund des Formwechsels erloschen sei.

In einer "Bestätigung" vom 8. Juni 2007 zwischen der G-2-GmbH als Rechtsnachfolgerin der EP-I-GmbH & Co. KG wurde festgehalten, dass R zu einem nicht näher bezeichneten Zeitpunkt zwischen Umwandlungsbeschluss und Erlöschen der F-GmbH durch Gesellschafterbeschluss aus der formgewechselten F-GbR ausgetreten sei. Der Austrittsbeschluss wurde durch Unterschriften des R und des Geschäftsführers der G-2-GmbH in der Bestätigung nochmals erneuert.

Die Vorsitzende forderte den Prozessbevollmächtigten daraufhin "in der Sache F-GbR" gemäß § 65 Abs. 1 und Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dazu auf, "angesichts des mitgeteilten Formwechsels der Klägerin --nunmehr F-GbR-- die gesetzlichen Vertretungsverhältnisse der Klägerin bis hin zur natürlichen Person unter Angabe einer ladungsfähigen Adresse zu benennen".

Innerhalb der Ausschlussfrist übersandte der Prozessbevollmächtigte zum Nachweis des Ablaufs der Umwandlungen die erwähnten notariellen Urkunden und Handelsregisterunterlagen. Er stellte in diesem Schreiben die einzelnen Umwandlungsschritte dar und teilte mit, Klägerin sei die G-2-GmbH geworden. Zeitlich nach dem Umwandlungsbeschluss vom 25. September 2006, aber noch vor der Eintragung dieses Beschlusses im Handelsregister am 6. März 2007, sei der Mitgesellschafter der F-GbR --R-- aus der GbR wieder ausgeschieden. Zugleich benannte er die ladungsfähige Anschrift der gesetzlichen Vertreter der G-2-GmbH und deren Geschäftsführer R.

In der mündlichen Verhandlung vom 1. April 2008 forderte die Vorsitzende den Prozessbevollmächtigten auf, den Ablauf der Umwandlungen nochmals darzustellen, die zur Rechtsnachfolge der G-2-GmbH geführt hätten. Der Prozessbevollmächtigte führte in der Sitzung aus, R sei zwischen Umwandlungsbeschluss und Eintragung des Formwechsels aus der F-GmbH ausgetreten. Die Vorsitzende vertrat die Ansicht, die Umwandlung einer "Ein-Mann-GmbH" in eine Personengesellschaft sei zivilrechtlich nicht möglich und auch durch die Eintragung im Handelsregister nicht wirksam geworden.

Das FG wies die Klage gegenüber der "F-GmbH, Adresse unbekannt" durch Prozessurteil als unzulässig ab, da die ladungsfähige Anschrift der richtigen Klägerin und deren gesetzlicher Vertreter nicht innerhalb der Ausschlussfrist benannt worden seien. Die Umwandlung sei trotz der Eintragung der Löschung der F-GmbH unwirksam, weil eine Ein-Mann-Kapitalgesellschaft nicht in eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts formwechselnd umgewandelt werden könne. Klägerin sei die F-GmbH geblieben.

Mit Eintragung eines weiteren Formwechsels am 3. Juni 2008 wurde die G-2-GmbH in die G-2-GbR, die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), umgewandelt.

Die Klägerin begehrt die Zulassung der Revision unter anderem mit der Begründung, das FG habe verfahrensfehlerhaft die Klage wegen Versäumung der Ausschlussfrist als unzulässig abgewiesen, weil ausreichende Angaben zu den Vertretungsverhältnissen der Rechtsvorgängerin G-2-GmbH gemacht worden seien und es überraschend sei, wenn das FG wegen angeblicher Unwirksamkeit der Umwandlung dann auf die Vertretungsverhältnisse der F-GmbH abstelle, die dazu noch bekannt gewesen seien.

II. Die Beschwerde ist zulässig und begründet. Das Urteil des FG wird aufgehoben und der Rechtsstreit zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen (§ 116 Abs. 6 FGO).

1. Die Klägerin (die G-2-GbR) ist beschwerdebefugt.

Das FG hat die Klage durch Prozessurteil gegenüber der F-GmbH abgewiesen. Da gemäß § 110 Abs. 1 Nr. 1 FGO ein rechtskräftiges Urteil auch die Rechtsnachfolger der Beteiligten bindet, ist die Klägerin, die G-2-GbR, durch die Vorentscheidung als Rechtsnachfolgerin der ursprünglichen Klägerin, der F-GmbH, beschwert.

a) Das FG geht insoweit zu Unrecht davon aus, die formwechselnde Umwandlung der F-GmbH in die F-GbR sei unwirksam gewesen, weil R aus der F-GmbH ausgetreten und deshalb die Umwandlung der danach verbleibenden Ein-Mann-GmbH in eine GbR unwirksam sei. Diese Rechtsauffassung ist mit den Feststellungen des FG nicht zu vereinbaren. Vielmehr ist R nach Entstehen der F-GbR aus dieser ausgetreten, woraufhin es zur Anwachsung der F-GbR auf die G-2-GmbH, der Rechtsvorgängerin der jetzigen Klägerin, gekommen ist.

aa) Nach § 191 Abs. 1 Nr. 2 UmwG i.V.m. §§ 192 Abs. 2 Satz 1, 193, 194 und § 226 UmwG kann eine GmbH in eine GbR im Wege des Formwechsels umgewandelt werden. § 198 UmwG bestimmt, dass die neue Rechtsform des Rechtsträgers zur Eintragung in das Register, in dem der Rechtsträger eingetragen ist, anzumelden ist. Da eine GbR mangels eines Handelsgewerbes als solche nicht im Handelsregister eingetragen werden kann, bestimmt § 235 Abs. 1 Satz 1 UmwG, dass die Umwandlung zum Register der formwechselnden GmbH anzumelden ist. Die Eintragung im Register der GmbH (der "Erlöschenstatbestand") ist der Akt, der die Wirkung des Formwechsels auslöst (z.B. Kallmeyer, 4. Aufl., UmwG, § 235 Rz 5; Schmitt/Hörtnagl/Stratz, Umwandlungsgesetz, Umwandlungssteuergesetz, 5. Aufl., § 235 UmwG Rz 3). Nach § 202 Abs. 1 Nr. 1 UmwG besteht ab der Eintragung der formwechselnde Rechtsträger in der im Umwandlungsbeschluss bestimmten Rechtsform weiter. Die Eintragung des Formwechsels ist konstitutiv und kann nicht auf einen von den Gesellschaftern im Umwandlungsbeschluss bestimmten Stichtag rückwirkend erfolgen (Kallmeyer, a.a.O., § 202 Rz 12; Decher in Lutter, Umwandlungsgesetz, 4. Aufl. 2009, § 202 Rz 6).

bb) Die Anteilsinhaber des formwechselnden Rechtsträgers --hier der F-GmbH-- sind gemäß § 202 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 UmwG am Rechtsträger in der Zielrechtsform --hier an der F-GbR-- zu beteiligen. Jeder der Gesellschafter des formwechselnden Rechtsträgers muss beim Rechtsträger in der Zielrechtsform eine Beteiligung erhalten (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 9. Mai 2005 II ZR 29/03, Deutsches Steuerrecht 2005, 1539). Materiell-rechtlich entscheidend dafür, wem eine Beteiligung zusteht, ist der Gesellschafterbestand zum Zeitpunkt der Eintragung des Formwechsels und nicht dagegen der Gesellschafterbestand nach den Angaben im Formwechselbeschluss (Kallmeyer, a.a.O., § 202 Rz 30; Mayer in Münchener Handbuch des Gesellschaftsrechts, Band 3, § 73 Rz 317 bis 322, 374).

cc) Das FG geht im Ergebnis zwar zu Recht davon aus, dass zwischen Formwechselbeschluss und Eintragung des Formwechsels im Handelsregister Gesellschafter aus dem formwechselnden Rechtsträger --hier der F-GmbH-- ausscheiden können und deshalb nach § 202 Abs. 1 Nr. 2 UmwG nur die im Eintragungszeitpunkt noch beteiligten Gesellschafter an dem Rechtsträger in der Zielrechtsform eine Beteiligung erhalten müssen (vgl. Kallmeyer, a.a.O., § 202 Rz 32; Decher in Lutter, a.a.O., § 202 Rz 10) und weiter, dass eine im Eintragungszeitpunkt vorhandene Ein-Mann-GmbH nicht in die Rechtsform einer GbR umgewandelt werden kann, da für eine GbR mindestens zwei Gesellschafter notwendig sind (vgl. Semler/Stengel, UmwG, § 228 Rz 13, 31).

Die Feststellungen des FG tragen jedoch nicht dessen Auffassung, R sei aus der F-GmbH und nicht nach Entstehen der F-GbR aus dieser Gesellschaft ausgetreten. Unbestritten und aus den Urkunden unter Bl. 201 bis 205 der FG-Akte ersichtlich ist, dass die EP-I-GmbH & Co. KG als Gesellschafterin der F-GmbH auf die G-2-GmbH angewachsen (§ 738 des bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--) und die EP-I-GmbH & Co. KG spätestens zum 18. Januar 2007 hierdurch liquidationslos erloschen ist. Damit gehörte die G-2-GmbH als Rechtsnachfolgerin der EP-I-GmbH & Co. KG zu den Gesellschaftern, denen im Zeitpunkt der Eintragung des Formwechsels am 6. März 2007 eine Beteiligung an der F-GbR einzuräumen war. Aus den vorliegenden notariellen Urkunden ergibt sich weiter, dass R erst nach dem Entstehen der F-GbR am 6. März 2007 aus dieser Gesellschaft und nicht bereits aus der F-GmbH ausgetreten ist. Bei verständiger Würdigung kann die zwischen Umwandlungsbeschluss und Eintragung des Formwechsels geschlossene Austrittsvereinbarung aus einer rechtlich noch nicht entstandenen GbR nur in dem Sinne verstanden werden, dass zunächst die GbR entstehen und der Gesellschafter --aufschiebend bedingt-- nach diesem Zeitpunkt ausscheiden soll.

Die abweichende Äußerung des Prozessbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung, R sei noch aus der F-GmbH ausgetreten, durfte das FG seiner Entscheidung nicht ohne weiteres zugrunde legen. Dieses Vorbringen steht im klaren Widerspruch zum Inhalt der dem FG präsenten notariellen Urkunden und Handelsregisterauszüge, die die Klägerin mit dem Schriftsatz vom 27. Februar 2008 übersandt und auf die das FG Bezug genommen hat.

b) Durch Austritt des R aus der F-GbR ist deren Gesellschaftsvermögen der G-2-GmbH als letztem Gesellschafter angewachsen (§ 738 BGB). Die G-2-GmbH wurde ihrerseits durch weiteren Formwechsel, der am 3. Juni 2008 im Handelsregister eingetragen wurde, in die jetzige Klägerin umgewandelt und diese damit weitere Rechtsnachfolgerin der ursprünglichen Klägerin F-GmbH.

2. Das FG hat zu Unrecht die Klage durch Prozessurteil als unzulässig abgewiesen.

a) Nach ständiger Rechtsprechung stellt es einen Verfahrensmangel gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO dar, wenn über eine zulässige Klage nicht in der Sache, sondern durch Prozessurteil entschieden wird (vgl. z.B. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 13. März 2003 VII B 196/02, BFHE 201, 425, BStBl II 2003, 609; vom 5. Oktober 2004 II B 140/03, BFH/NV 2005, 237, jeweils m.w.N.; des Senats vom 26. Oktober 2006 V B 92/05, BFH/NV 2007, 462).

b) Im Streitfall ist das FG zu Unrecht davon ausgegangen, die richtige Klägerin, deren ladungsfähige Anschrift und deren Vertretungsorgane seien innerhalb der Ausschlussfrist nicht benannt worden.

Eine ordnungsgemäße Klageerhebung nach § 65 Abs. 1 Satz 1 FGO erfordert die Bezeichnung der Klägerin unter Angabe der ladungsfähigen Anschrift und des gesetzlichen Vertreters einer juristischen Person (vgl. z.B. BFH-Entscheidungen vom 28. Januar 1997 VII R 33/96, BFH/NV 1997, 585; vom 19. Oktober 2000 IV R 25/00, BFHE 193, 52, BStBl II 2001, 112; vom 6. März 2001 IX R 98/97, BFH/NV 2001, 1273; vom 5. April 2001 XI B 44/00, BFH/NV 2001, 1282; Schallmoser in Hübschmann/ Hepp/Spitaler, § 65 FGO Rz 39 ff.).

Das FG hat die Ausschlussfrist gesetzt in Sachen "F-GbR" und die Klägerin aufgefordert, "im Hinblick auf den mitgeteilten Formwechsel" die gesetzlichen Vertretungsverhältnisse und die Angabe der ladungsfähigen Anschrift der F-GbR als Rechtsträger der Zielrechtsform vorzutragen. Dies hat der Prozessbevollmächtigte unter Berücksichtigung der nachfolgenden Anwachsung von der F-GbR auf die G-2-GmbH als damalige Klägerin innerhalb der Ausschlussfrist getan.

3. Von einer weiteren Begründung und Erörterung der übrigen geltend gemachten Zulassungsgründe sieht der Senat gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ab.