/ Bundesfinanzhof Urteil, 22. Juni 2011 - I R 7/10

Bundesfinanzhof Urteil, 22. Juni 2011 - I R 7/10

published on 22/06/2011 00:00

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Handels- und Gesellschaftsrecht

Tatbestand

1: I. Streitpunkt ist, ob die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) für "Bearbeitungsentgelte" in Zusammenhang mit der Inanspruchnahme von öffentlich geförderten Darlehen aktive Rechnungsabgrenzungsposten (RAP) zu bilden hat.

2: Die Klägerin ist eine GmbH, die mit Möbeln und Einrichtungsgegenständen handelt. Sie nahm zur Finanzierung eines Möbelhauses im Jahr 2001 über ihre Hausbank (H-Bank) drei öffentlich geförderte Darlehen auf:

3: - Darlehen I: auf der Grundlage eines Kredits der landeseigenen L-Bank mit 40 %iger Haftungsfreistellung der H-Bank; Valuta 250.000 DM; Zinssatz 7,25 %; Zinsfestschreibung bis 30. September 2006; weder Disagio noch Bearbeitungsentgelt.

4: - Darlehen II: auf der Grundlage eines Kredits der Kreditanstalt für Wiederaufbau (KfW); Valuta 420.000 DM; Zinssatz 4,85 %; Zinsfestschreibung bis 31. März 2011; einmaliges, nicht laufzeitabhängiges Bearbeitungsentgelt von 4 % der Darlehensvaluta (16.800 DM).

5: - Darlehen III: auf der Grundlage eines Kredits der L-Bank mit 40 %iger Haftungsfreistellung der H-Bank; Valuta 665.000 DM; Zinssatz 5,6 %; Zinsfestschreibung bis 30. September 2010; einmaliges, nicht laufzeitabhängiges Bearbeitungsentgelt von 4 % der Darlehensvaluta (26.600 DM).

6: Die Klägerin behandelte die Bearbeitungsentgelte für die Darlehen II und III im Rahmen ihrer Gewinnermittlung für das Jahr 2001 als sofort abziehbare Betriebsausgaben. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) war der Auffassung, die Bearbeitungsentgelte seien auf der Basis von Gesamtlaufzeiten von 120 Monaten für das Darlehen II und von 114 Monaten für das Darlehen III abzugrenzen und legte ertragsteuerlichen Änderungsbescheiden für die Streitjahre (2001 und 2002) entsprechende aktive RAP zugrunde. Die u.a. deswegen erhobene Klage blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) Köln hat sie insoweit als unbegründet abgewiesen; sein Urteil vom 12. November 2009 13 K 3803/06 ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2010, 810 abgedruckt.

7: Gegen das FG-Urteil richtet sich die Revision, mit der die Klägerin eine unzutreffende und unzureichende Sachverhaltsermittlung sowie die Verletzung materiellen Rechts geltend macht.

8: Die Klägerin beantragt, das FG-Urteil sowie die Einspruchsentscheidung aufzuheben und den Körperschaftsteuerbescheid 2001, die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer auf den 31. Dezember 2001 und auf den 31. Dezember 2002, den Gewerbesteuermessbescheid 2002 sowie den Bescheid über den vortragsfähigen Gewerbeverlust zum 31. Dezember 2001 dahingehend zu ändern, dass die Bearbeitungsentgelte aus den öffentlich geförderten Darlehen in vollem Umfang im Kalenderjahr 2001 als Betriebsausgaben berücksichtigt werden.

9: Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

10: II. Die Revision ist begründet und führt gemäß § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung des Rechtsstreits an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung. Anhand der im FG-Urteil getroffenen Feststellungen lässt sich nicht abschließend beurteilen, ob die Klägerin aktive RAP für die gezahlten Bearbeitungsentgelte zu bilden hat.

11: 1. Gemäß § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes i.V.m. § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind in den Bilanzen der Klägerin für Ausgaben vor dem Abschlussstichtag auf der Aktivseite RAP anzusetzen, soweit sie Ausgaben für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag darstellen. Dies gilt gemäß § 7 Satz 1 des Gewerbesteuergesetzes auch für Zwecke der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags.

12: 2. Zwischen den Beteiligten unstreitig und nicht weiter erläuterungsbedürftig ist, dass die von der Klägerin gezahlten Bearbeitungsentgelte "Ausgaben" i.S. von § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG sind.

13: 3. Für die Entscheidung der Frage, ob die Bearbeitungsgebühren bei wirtschaftlicher Betrachtung Teil des Entgelts für die Darlehensgewährungen durch die H-Bank sind und deshalb Aufwand der Klägerin "für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag" darstellen, bedarf es indes noch weiterer tatsächlicher Feststellungen.

14: a) Aufwand für eine bestimmte Zeit nach dem Abschlussstichtag liegt vor, wenn einer Vorleistung eine noch nicht erbrachte zeitraumbezogene Gegenleistung gegenübersteht (vgl. Senatsurteile vom 4. Mai 1977 I R 27/74, BFHE 123, 20, BStBl II 1977, 802; vom 19. Mai 2010 I R 65/09, BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967; Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 6. April 1993 VIII R 86/91, BFHE 171, 221, BStBl II 1993, 709; vom 19. Juni 1997 IV R 16/95, BFHE 183, 484, BStBl II 1997, 808, jeweils m.w.N.). § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG betrifft zwar typischerweise Vorleistungen im Rahmen eines gegenseitigen Vertrags i.S. der §§ 320 ff. des Bürgerlichen Gesetzbuchs; die Vorschrift ist aber nicht auf synallagmatische schuldrechtliche Leistungen beschränkt (vgl. Senatsurteile in BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967; vom 24. Juli 1996 I R 94/95, BFHE 181, 64, BStBl II 1997, 122; vom 29. November 2006 I R 46/05, BFHE 216, 159, BStBl II 2009, 955; Senatsbeschluss vom 7. April 2010 I R 77/08, BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739; Buciek in Blümich, EStG, KStG, GewStG, § 5 EStG Rz 678; Federmann in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, KStG, § 5 EStG Rz 1927; zur passiven Rechnungsabgrenzung: BFH-Urteil vom 24. Juni 2009 IV R 26/06, BFHE 225, 144, BStBl II 2009, 781). Vielmehr reicht es für eine Rechnungsabgrenzung aus, wenn mit der Vorleistung ein zeitraumbezogenes Verhalten erwartet wird, das wirtschaftlich als Gegenleistung für die Vorleistung aufgefasst werden kann (vgl. Senatsurteil in BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967; Senatsbeschluss in BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739).

15: b) Das FG hat angenommen, dass die von der Klägerin übernommenen Verpflichtungen zur Zahlung der Bearbeitungsentgelte zwar nicht in einem zivilrechtlichen Synallagma zu den Geldüberlassungspflichten der H-Bank gestanden haben, bei wirtschaftlicher Betrachtung aber gleichwohl als "Gegenleistung" zu diesen aufzufassen seien. Dabei hat sich die Vorinstanz im Wesentlichen auf die Rechtsprechung des BFH gestützt, nach der es sich bei Leistungen, die Kreditinstitute bei der Gewährung von Darlehen neben den Zinsen vom Darlehensnehmer verlangen, wirtschaftlich betrachtet regelmäßig um Vergütungen für die Überlassung des Darlehenskapitals handelt; denn Darlehensgeschäfte sind als einheitliche Geschäfte anzusehen, deren rechtliche Beziehungen nicht in mehrere Einzelgeschäfte aufgeteilt werden können (BFH-Urteil vom 19. Januar 1978 IV R 153/72, BFHE 124, 320, BStBl II 1978, 262; ferner BFH-Beschluss vom 21. Januar 2005 VIII B 93/03, BFH/NV 2005, 894).

16: c) Das FG hat sich in seiner Annahme, die Bearbeitungsentgelte seien bei wirtschaftlicher Betrachtung als Gegenleistung für die Darlehenshingabe aufzufassen, nicht dadurch gehindert gesehen, dass nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (BGH) der Darlehensnehmer bei vorzeitiger Beendigung eines öffentlich geförderten Darlehens --im Unterschied zu auf dem allgemeinen Markt aufgenommenen Krediten-- regelmäßig keinen Anspruch auf anteilige Rückerstattung eines einbehaltenen Disagios hat (BGH-Urteile vom 12. Mai 1992 XI ZR 258/91, Betriebs-Berater --BB-- 1992, 1305, und vom 19. Oktober 1993 XI ZR 49/93, BB 1994, 28) und dass im Streitfall die Vertragsparteien dies in Bezug auf die in den Verträgen als "nicht laufzeitabhängig" bezeichneten Bearbeitungsentgelte jeweils ausdrücklich so vereinbart haben. Dem vermag sich der Senat nicht uneingeschränkt anzuschließen.

17: aa) Nach der BFH-Rechtsprechung kommt bei der Prüfung, ob eine Zahlung Vorleistung für eine zeitraumbezogene Gegenleistung ist, dem Umstand wesentliche Bedeutung zu, ob der Empfänger die Zahlung im Falle einer vorzeitigen Beendigung des Vertragsverhältnisses behalten darf oder ob er sie zurückerstatten muss. So ist der Vorleistungscharakter zu bejahen, wenn der Empfänger die Leistung bei vorzeitiger Vertragsbeendigung zeitanteilig zurückzuzahlen hat (z.B. BFH-Urteil vom 12. August 1982 IV R 184/79, BFHE 136, 280, BStBl II 1982, 696; Senatsbeschluss in BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739; Senatsurteil in BFHE 230, 25, BStBl II 2010, 967; Buciek in Blümich, a.a.O., § 5 EStG Rz 678). Darf der Empfänger die Zahlung hingegen im Falle der vorzeitigen Vertragsbeendigung behalten, ist das jedenfalls ein gewichtiges Indiz gegen die Zeitraumbezogenheit der Gegenleistung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 171, 221, BStBl II 1993, 709; Buciek in Blümich, a.a.O., § 5 EStG Rz 678a; zur passiven Rechnungsabgrenzung: Senatsurteil vom 11. Februar 1998 I R 23/96, BFHE 185, 388, BStBl II 1998, 381). Etwas anderes gilt in letzterem Fall jedoch, wenn das Dauerschuldverhältnis auf mehrere Jahre zu festen Bedingungen abgeschlossen ist und nur aus wichtigem Grund gekündigt werden kann und wenn konkrete Anhaltspunkte dafür fehlen, dass die Vertragsparteien dieser Möglichkeit mehr als rein theoretische Bedeutung beigemessen haben. Denn unter diesen Umständen kann der Vereinbarung über das für das einzelne Jahr zu entrichtende Entgelt keine "Richtigkeitsgewähr" in dem Sinne zuerkannt werden, dass das jeweilige Jahresentgelt Ausdruck einer sachgerechten, im Ausgleich widerstreitender Interessen gefundenen Bewertung des Jahreswerts der empfangenen Gegenleistung ist (BFH-Urteil in BFHE 136, 280, BStBl II 1982, 696; Senatsbeschluss in BFHE 228, 533, BStBl II 2010, 739).

18: bb) Diese Maßgaben sind auch auf die im Rahmen von Darlehensverhältnissen vereinbarten einmaligen Leistungen des Darlehensnehmers anzuwenden (vgl. auch Herzig/Joisten, Der Betrieb --DB-- 2011, 1014, 1017, 1019). Kann mithin --wie im Streitfall-- eine zu Vertragsbeginn geleistete Zahlung im Falle einer vorzeitigen Beendigung des Darlehensverhältnisses vom Darlehensnehmer nicht mehr anteilig zurückgefordert werden (laufzeitunabhängige Vergütung), dann ist die Zahlung grundsätzlich nicht aktiv abzugrenzen. Etwas anderes gilt aber (auch bei fehlendem Rückzahlungsanspruch) dann, wenn das Darlehensverhältnis nur aus wichtigem Grund gekündigt werden kann und wenn konkrete Anhaltspunkte dafür fehlen, dass diese Kündigung in den Augen der Vertragsparteien mehr ist als nur eine theoretische Option, mit einer Kündigung also nicht ernsthaft zu rechnen ist.

19: Soweit das FG zu bedenken gegeben hat, die Vertragsparteien könnten auf diese Weise durch die Vereinbarung laufzeitabhängiger oder laufzeitunabhängiger Einmalleistungen RAP nach ihren jeweiligen Interessen gestalten, sieht der Senat darin keinen Grund für eine abweichende Beurteilung. Die Vereinbarung der Laufzeitunabhängigkeit eines Einmalentgelts hat in dem Fall, dass eine vorzeitige Vertragsbeendigung mehr ist als eine theoretische Option, durchaus spürbare wirtschaftliche Konsequenzen für den Darlehensnehmer, die einer rein steuerlichen Motivation einer derartigen Vereinbarung entgegenstehen. Im Übrigen ist aus der Nichtaktivierbarkeit eines RAP auf Seiten des Darlehensnehmers spiegelbildlich zu folgern, dass dann der Darlehensgeber für das empfangene Entgelt auch keinen gewinnmindernden passiven RAP gemäß § 5 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG bilden kann (Herzig/Joisten, DB 2011, 1014, 1017; allgemein zur spiegelbildlichen Interpretation der Zeitraumbezogenheit bei aktiven und passiven RAP: Federmann in Herrmann/Heuer/ Raupach, a.a.O., § 5 EStG Rz 1926). Es bestehen folglich regelmäßig auch steuerlich widerstreitende Interessen auf beiden Vertragsseiten.

20: cc) Von dem vom FG herangezogenen BFH-Urteil in BFHE 124, 320, BStBl II 1978, 262 weicht diese Beurteilung nicht ab. Denn es besteht kein Anhalt dafür, dass die vom Darlehensnehmer im dortigen Fall gezahlten Verwaltungs- bzw. Bearbeitungsgebühren im Falle einer vorzeitigen Vertragsbeendigung nicht anteilig zurückzuerstatten waren. Da es sich im Urteilsfall nicht um Förderdarlehen gehandelt hat, ist nach den zivilrechtlichen Auslegungsregeln vielmehr davon auszugehen, dass eine Rückerstattungspflicht bestanden hat (vgl. BGH-Urteil vom 29. Mai 1990 XI ZR 231/89, BGHZ 111, 287 zu einem Disagio).

21: d) Wendet man die vorstehenden Grundsätze auf den Streitfall an, reichen die bisherigen tatrichterlichen Feststellungen zur Beurteilung des Streitfalls nicht aus. Insbesondere fehlen --von der Rechtsauffassung des FG her konsequent-- Feststellungen dazu, welche Kündigungsmöglichkeiten die Vertragsparteien vereinbart hatten und welche Bedeutung eine etwa vereinbarte Möglichkeit der vorzeitigen Kündigung aus wichtigem Grund in deren Augen hatte. Allein der Umstand, dass nach dem Vorbringen der Klägerin die streitbefangenen Förderdarlehen im Rahmen einer Umfinanzierung im Jahr 2006 zurückgeführt worden sind, lässt insoweit keine Rückschlüsse zu, weil nicht ersichtlich ist, auf welcher vertraglichen Grundlage die Rückführung erfolgt ist.

22: 4. Das FG hat eine abweichende Rechtsauffassung vertreten. Sein Urteil ist deshalb aufzuheben. Der Rechtsstreit ist zurückzuverweisen, damit das FG die erforderlichen Feststellungen treffen kann.

23: 5. Keinen Erfolg hat die Klägerin mit ihrer Verfahrensrüge, das FG sei aufgrund eines nicht hinreichend erforschten Sachverhalts zu dem Ergebnis gekommen, die H-Bank sei Darlehensgeberin gewesen. Bei wirtschaftlicher Betrachtung seien die L-Bank bzw. die KfW als Darlehensgeber und die H-Bank lediglich als Vermittlerin anzusehen. Das FG hat in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise aus der ausdrücklichen Bezeichnung der H-Bank als "Darlehensgeberin" in den Darlehensverträgen und dem Umstand, dass die von der Klägerin zu leistenden Sicherheiten der H-Bank gegenüber zu stellen waren, geschlossen, dass nach den getroffenen Vereinbarungen die H-Bank im Verhältnis zur Klägerin Darlehensgeberin sein sollte. Aus der dem von der Klägerin entgegengehaltenen Passage aus dem Vertrag über das Darlehen II, das Darlehen werde "zweckgebunden aufgrund des über uns (Anm.: die H-Bank) bei der KfW beantragten Darlehens" zur Verfügung gestellt, ergibt sich nicht notwendig etwas anderes. Diese Formulierung ist mit der Annahme, dass einerseits ein Darlehensverhältnis zwischen der Klägerin und der H-Bank und andererseits ein weiteres Darlehensverhältnis zwischen der H-Bank und der KfW begründet werden sollte, wie es bei der Vergabe öffentlich geförderter Darlehen unter Zwischenschaltung von Kreditinstituten regelmäßig der Fall ist (vgl. z.B. die den BGH-Urteilen in BB 1992, 1305, und in BB 1994, 28 zugrunde liegenden Sachverhalte), durchaus vereinbar.

24: Entgegen der Sichtweise der Klägerin ist diese zivilrechtliche Situation auch steuerrechtlich anzuerkennen. Insbesondere ergibt sich nicht bei wirtschaftlicher Betrachtung, dass im Verhältnis zur Klägerin die Förderinstitute und nicht die zwischengeschaltete H-Bank als "eigentliche" Darlehensgeber anzusehen sind. Denn nach den auch von der Klägerin nicht in Zweifel gezogenen Feststellungen des FG hat die H-Bank im Hinblick auf das Darlehen II das volle Ausfallrisiko und bezüglich des Darlehens III mit 60 % den größeren Teil des Ausfallrisikos der Klägerin getragen. Bei dieser Sachlage kann keine Rede davon sein, dass die H-Bank aus wirtschaftlicher Sicht nur die Rolle einer Vermittlerin übernommen hat und bedurfte es deshalb insoweit keiner weiteren tatrichterlichen Ermittlungen über die zwischen der H-Bank und den Förderinstituten getroffenen Vereinbarungen.

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BGB

FGO

EStG

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss. (2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück. (3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof 1. in der Sache selbs

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published on 19/05/2010 00:00

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob für Kraftfahrzeugsteuern (Kfz-Steuern) ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten (RAP) gebildet werden muss, sowei

SubjectsHandels- und Gesellschaftsrecht, Insolvenzrecht, Steuerrecht, Grundsteuer, Steuerstrafrecht

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published on 27/07/2011 00:00

Bundesfinanzhof

Tatbestand 1 I. Streitpunkt ist, ob der Darlehensnehmer bei Vereinbarung fallender Zinssätze zu Beginn der Vertragslaufzeit einen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten (RAP

SubjectsHandels- und Gesellschaftsrecht, Insolvenzrecht, Steuerrecht, Einkommensteuer, Grundsteuer

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Annotations

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8 Ermittlung des Einkommens

(1)¹Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.²Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.³Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.⁴Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3)¹Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.²Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.³Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.⁴Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.⁵Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.⁶In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7)¹Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.: bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;
2.: bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.²Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

²Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8)¹Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.²Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.³Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.⁴Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.⁵Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.⁶Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9)¹Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.: Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;
2.: Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;
3.: alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.

²Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln.³Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit.⁴Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden.⁵Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben.⁶Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen.⁷Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden.⁸Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.⁹Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10)¹Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.²§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden

(1)¹Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.²Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.³In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.

(1a)¹Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.²Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.

(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.

(3)¹Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn

1.: der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder
2.: mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.

²Eine nach Satz 1 Nummer 2 gebildete Rückstellung ist spätestens in der Bilanz des dritten auf ihre erstmalige Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen, wenn Ansprüche nicht geltend gemacht worden sind.

(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.

(4a)¹Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.²Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.

(4b)¹Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.²Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.

(5)¹Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen

1.: auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2.: auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.

²Der Ansatz eines Rechnungsabgrenzungspostens kann unterbleiben, wenn die jeweilige Ausgabe oder Einnahme im Sinne des Satzes 1 den Betrag des § 6 Absatz 2 Satz 1 nicht übersteigt; das Wahlrecht ist einheitlich für alle Ausgaben und Einnahmen im Sinne des Satzes 1 auszuüben.³Auf der Aktivseite sind ferner anzusetzen

1.: als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen,
2.: als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.

(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.

(7)¹Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.²Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.³Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.⁴Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.⁵Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).⁶Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.

Gewerbesteuergesetz - GewStG | § 7 Gewerbeertrag

¹Gewerbeertrag ist der nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum (§ 14) entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 bezeichneten Beträge.²Zum Gewerbeertrag gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung oder Aufgabe

1.: des Betriebs oder eines Teilbetriebs einer Mitunternehmerschaft,
2.: des Anteils eines Gesellschafters, der als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs einer Mitunternehmerschaft anzusehen ist,
3.: des Anteils eines persönlich haftenden Gesellschafters einer Kommanditgesellschaft auf Aktien,

soweit er nicht auf eine natürliche Person als unmittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.³Der nach § 5a des Einkommensteuergesetzes ermittelte Gewinn einschließlich der Hinzurechnungen nach § 5a Absatz 4 und 4a des Einkommensteuergesetzes und das nach § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes ermittelte Einkommen gelten als Gewerbeertrag nach Satz 1.⁴§ 3 Nr. 40 und § 3c Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes sind bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einer Mitunternehmerschaft anzuwenden, soweit an der Mitunternehmerschaft natürliche Personen unmittelbar oder mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligt sind; im Übrigen ist § 8b des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden.⁵Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags einer Kapitalgesellschaft, auf die § 8 Abs. 7 Satz 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes anzuwenden ist, ist § 8 Abs. 9 Satz 1 bis 3 des Körperschaftsteuergesetzes entsprechend anzuwenden; ein sich danach bei der jeweiligen Sparte im Sinne des § 8 Abs. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes ergebender negativer Gewerbeertrag darf nicht mit einem positiven Gewerbeertrag aus einer anderen Sparte im Sinne des § 8 Abs. 9 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeglichen werden.⁶§ 50d Abs. 10 des Einkommensteuergesetzes ist bei der Ermittlung des Gewerbeertrags entsprechend anzuwenden.⁷Hinzurechnungsbeträge im Sinne des § 10 Absatz 1 des Außensteuergesetzes sind Einkünfte, die in einer inländischen Betriebsstätte anfallen.⁸Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 des Außensteuergesetzes gelten als in einer inländischen Betriebsstätte erzielt; das gilt auch, wenn sie nicht von einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung erfasst werden oder das Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung selbst die Steueranrechnung anordnet.⁹Satz 8 ist nicht anzuwenden, soweit auf die Einkünfte, würden sie in einer Zwischengesellschaft im Sinne des § 8 des Außensteuergesetzes erzielt, § 8 Absatz 2 bis 4 des Außensteuergesetzes zur Anwendung käme.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden

(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

(3)¹Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn

1.: der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder
2.: mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.

(4a)¹Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.²Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.

(5)¹Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen

1.: auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2.: auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.

1.: als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen,
2.: als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.